Заполнение универсального передаточного документа

В начале 2013 года ФНС России предложило на обсуждение документ, совмещающий в себе счет-фактуру и первичный учетный документ.

Дальше все шло по стандартному сценарию: обсудили, учли, ждем... Ведь без согласования Минфина не обойтись. И ведомство подключилось: в августе оно дало свою оценку проекту документа (Письмо Минфина России от 28.08.2013 N 03-07-15/35322). Идея в целом понравилась, но были и замечания.

А на днях ФНС России выпустила Письмо от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ "Об отсутствии налоговых рисков при применении налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры" (согласовано с Минфином России Письмом от 07.10.2013 N 03-07-15/41644) и направила его в территориальные налоговые органы. Налоговикам на местах предложено обеспечить исполнение данных рекомендаций в практической работе и довести их до сведения налогоплательщиков.
Письмо ФНС содержит шесть Приложений. Пора и нам познакомиться с универсальным передаточным документом (УПД) и комментариями ФНС к его заполнению.

Приложение 1: знакомимся с формой УПД

Это Приложение представляет собой рекомендуемую ФНС форму УПД (см. с. 42). Большая ее часть (обведена жирной рамкой) - обычный счет-фактура, а левее и ниже приведены реквизиты, необходимые для фиксации факта хозяйственной жизни предприятия (коммерсанта).

Универсальный передаточный документ

Верхняя левая колонка ("Универсальный передаточный документ") предназначена для обозначения статуса использования документа. Вариантов два: либо документ объединяет в себе счет-фактуру и передаточный документ (акт) (статус "1"), либо является лишь передаточным документом (актом) (статус "2").

Сюда же (в верхнюю часть документа) входят два столбца ("N п/п" (А) и "Код товара/работ, услуг" (Б)), которые введены с целью помочь пользователям в поиске товаров и предоставляют возможность вносить дополнительные данные об отгружаемых ценностях (например, артикул для товаров; код видов деятельности по ОКВЭД, ОКУН для работ, услуг). Заметим, наличие (отсутствие) данного показателя само по себе налоговых последствий не несет.

Приложение 2: спектр операций, оформляемых с помощью УПД, велик

Итак, с помощью универсального документа можно оформить широкий спектр операций, подтвердив следующие (приводятся наиболее распространенные) факты хозяйственной жизни:

• отгрузку товаров (любого имущества) с перевозкой и без перевозки (обращаем ваше внимание на то, что сделки с объектами недвижимости сюда не вошли);
• передачу имущественных прав (под продавцами и покупателями здесь понимаются правообладатели, передающие исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и (или) на средства индивидуализации, и приобретатели этих прав; лицензиары и лицензиаты; правообладатели и пользователи по договору коммерческой концессии; кредиторы, передающие права (требования) на возмездной основе, и лица, к которым переходят эти права (требования));
• передачу результатов выполненных работ (в этом случае документ интересен участникам договора подряда, а также исполнителям научно-исследовательских работ и их заказчикам);
• оказание услуг (потенциальными пользователями УПД в этом случае могут быть исполнители услуг и их заказчики; экспедиторы и клиенты - при составлении документа на вознаграждение; участники посреднических договоров - при составлении документа на вознаграждение поверенному (комиссионеру, агенту); финансовые агенты и клиенты; хранители и поклажедатели; доверительные управляющие и доверители управления).

Кроме того, УПД можно подтвердить факты отгрузки (передачи) комитенту (принципалу) товаров (работ, услуг) комиссионером (агентом), который приобрел эти товары (работы, услуги) от своего имени в интересах комитента (принципала).

Во всех перечисленных выше случаях (при использовании УПД) выставление отдельного счета-фактуры при отгрузке товаров (работ, услуг, имущественных прав) не требуется.

Если вы намерены использовать УПД только в качестве первички (статус документа "2"), заполнять показатели верхней правой части, установленные в качестве обязательных исключительно для счета-фактуры ("К платежно-расчетному документу" (строка 5), "В том числе сумма акциза" (графа 6), "Налоговая ставка" (графа 7), "Цифровой код страны происхождения товара" (графа 10), "Краткое наименование страны происхождения товара" (графа 10а) и "Номер таможенной декларации" (графа 11)), не нужно.

Кстати, не исключено, что в роли первичного документ будет использоваться индивидуальными предпринимателями (организациями), не являющимися плательщиками НДС. Очень хорошо! Пусть слова "счет-фактура" в этом случае не смущают - данный факт не влечет за собой обязанности по исчислению и уплате НДС в бюджет.

Приложение 3: как заполнить отдельные реквизиты формы УПД?

Прежде всего отметим, что если УПД используется как "совмещающий функции" документ (статус "1"), заполнять его верхнюю правую часть (собственно счет-фактуру) нужно в соответствии с Приложением 1 "Форма счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС, и правила его заполнения" к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.
Если ваш контрагент - организация, принимая от него такой документ, убедитесь, что шапка счета-фактуры (строки 1 - 7), а также графы с 1 по 11 и подписи ответственных за исполнение документа лиц соответствуют требованиям п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ.

При использовании УПД индивидуальным предпринимателем учитываются требования к содержанию информации о подписанте, установленные п. 6 ст. 169 НК РФ: эта категория лиц визирует счет-фактуру с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации.

Кроме "счет-фактурной" части, в совместном документе, конечно, заполняются и другие показатели. Одни из них позволяют определить содержание факта хозяйственной жизни, другие носят уточняющий характер. К примеру, в строке 8 указываются основания возникновения конкретных правоотношений (виды отношений, реквизиты договоров, соглашений, поручений и т.д.), и это обязательный показатель первичного учетного документа. А в строке 9 "Данные о транспортировке и грузе" (впрочем, как и 12 "Иные сведения об отгрузке, передаче" и 17 "Иные сведения о получении, приемки") приводится дополнительная существенная информация об условиях и обстоятельствах сделки (разумеется, если таковая есть).

Остановимся отдельно на строке 11 "Дата отгрузки, передачи (сдачи)" (левая нижняя часть документа). В ней указывается реальная дата отгрузки товара (груза), имущественных прав (реальная дата предъявления заказчику выполненных работ, документа об оказанных услугах). Причем эта дата может не совпадать с датой составления документа, проставленной в строке 1 (в общем случае эта дата либо совпадает, либо позднее даты, указанной в строке 1). Но даже если даты совпадают (то есть отгрузка осуществлена в день составления УПД), строку 11 все равно рекомендуется заполнить. Это не допустит несогласованного внесения изменений в документ (произвольного проставления даты) любой заинтересованной стороной и позволит исключить споры о дате возникновения соответствующих правоотношений.

В то же время ФНС не исключает, что данная строка может быть и не заполнена (либо содержать прочерк). В этом случае есть основания считать, что дата совершения действий передающей стороны совпадает с датой составления документа.
Аналогичный подход прослеживается и при заполнении строки 16 "Дата получения (приемки)" (нижняя правая часть УПД). Обращаем ваше внимание: дата, указанная в ней, не может быть ранее даты составления УПД (строка 1) и даты передачи (строка 11).

Приложение 4: обязательные показатели УПД

С каким бы статусом УПД не использовался (в роли счета-фактуры и передаточного документа либо только в роли первички), необходимо убедиться, что в него внесены все показатели, установленные как обязательные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете.

--------------------------------
<*> Данные строки могут не заполняться при наличии печати, содержащей полное наименование экономического субъекта.

Приложения 5 и 6: отражение показателей УПД в налоговом учете

В Приложении 5 подробно для обеих сторон сделки прописан порядок отражения показателей документа, совмещающего счет-фактуру и передаточный документ, в книге покупок и продаж, а также в журналах полученных и выставленных счетов-фактур.

При этом различают две ситуации - когда УПД составлен продавцом:

• непосредственно в день совершения факта хозяйственной жизни;
• как перед, так и непосредственно после окончания совершения факта хозяйственной жизни.

Пример 1. Вид деятельности ИП Иванова А.А. - реализация товаров оптом. Коммерсант применяет традиционную систему налогообложения и не освобожден от уплаты НДС. Для удобства он принял решение использовать УПД.
Предположим, что документ составлен в день фактической отгрузки товара - 28.10.2013.
Эта дата проставлена в строке 1 - она определяет фактическую дату составления и первичного документа, и счета-фактуры. В общем случае она же рассматривается в качестве даты выставления счета-фактуры на бумажном носителе покупателю.
УПД регистрируется в книге продаж за IV квартал - налоговый период, к которому относится момент определения налоговой базы (то есть дата отгрузки, совпадающая с датой составления счета-фактуры). При этом в графе 1 книги продаж необходимо указать дату, приведенную в строке 1 УПД (28.10.2013).
При регистрации в ч. 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур эта же дата проставляется в графах 2 и 6.

Пример 2. Изменим условия примера 1. Предположим, что УПД составлен 30.09.2013, однако товар отгружен покупателю 03.10.2013.
В указанном случае продавец в строке 11 "Дата отгрузки, передачи (сдачи)" УПД поставит фактическую дату отгрузки - 03.10.2013. В общем случае эта дата рассматривается и в качестве даты выставления счета-фактуры покупателю.
Дата составления документа в таких условиях является просто показателем, позволяющим однозначно идентифицировать документ.
УПД регистрируется в книге продаж за налоговый период, к которому относится момент определения налоговой базы (соответствует дате фактической отгрузки - строка 11), то есть за IV квартал.
В журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур этот УПД регистрируется в налоговом периоде, к которому относится дата его выставления.

В Приложении 6 поясняется, как отразить в налоговом учете показатели УПД со статусом "1". Так, в целях включения выручки в состав налогооблагаемой базы дата признания дохода определяется:

• датой оформления отпуска груза (дата из строки 1 или более поздняя дата из строки 11), если право собственности на передаваемый груз переходит в момент передачи вещи продавцом покупателю (заказчику) или уполномоченному им лицу или перевозчику;
• датой оформления получения груза (строка 16), если право собственности на передаваемый груз переходит в момент вручения вещи покупателю или уполномоченному им лицу;
• датой оформления обеими сторонами факта приемки-передачи услуг, имущественных прав, результатов работ, то есть наиболее поздняя дата из строк 1, 11 и 16.

Во всех перечисленных случаях при наличии иного документа, подтверждающего указанные факты, в целях налогообложения продавца (исполнителя, правообладателя) будет применяться более ранняя дата из этого документа.

Аналогичный порядок применяется покупателем (заказчиком) при определении даты осуществления расходов. При этом дата признания суммы, отраженной в УПД со статусом "1", в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль покупателем (заказчиком, правополучателем) не может быть ранее даты из строки 16, если только из содержания факта хозяйственной жизни, зафиксированного в документе, не следует иное.

* * *

Мы рассмотрели некоторые моменты довольно любопытного документа. На практике, конечно, не обойтись без вопросов. При вашем участии (пишите нам) мы будем возвращаться к различным ситуациям, возникающим при заполнении универсального передаточного документа. А пока хотелось бы поделиться: для малого и среднего бизнеса этот документ будет весьма удобен в работе.

Декабрь 2013 г.