Учет расходов на содержание служебного автотранспорта
При организации работы собственного транспорта или автохозяйства необходимо определить состав парка машин, их количество, необходимое для выполнения всех поставленных задач, предпочтительные марки и модели для представительских целей и общего назначения. Важна не только цена новых автомобилей, но и затраты на их дальнейшую эксплуатацию.
Расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, воздушного, водного и других видов) относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Рассмотрим отдельные виды расходов.
Горюче-смазочные материалы
Расчеты с поставщиками топлива могут быть наличными и безналичными. Наличные расчеты предполагают выдачу денежных средств на приобретение ГСМ подотчетному лицу с последующим представлением в бухгалтерию авансового отчета с приложением документов, свидетельствующих об оплате (кассовых чеков). Безналичные расчеты осуществляются в основном в виде авансирования (предоплаты) на отпуск топлива на основании договора с поставщиком.
В настоящее время активно используются топливные карты или талоны. Топливная карта содержит информацию об объеме приобретенного неиспользованного топлива на текущий момент и позволяет ее держателю заправить бензин в топливный бак в пределах расходного лимита, установленного договором. Ежемесячно поставщик топлива представляет акт приема-передачи, счет-фактуру, отчет об операциях по картам или талонам.
Затраты на приобретение топлива не признаются расходом для целей налогового учета, так как заправка бензина в топливный бак подтверждает факт его приобретения, а не факт использования. Признание расходов на ГСМ осуществляется на основании путевого листа. Форма путевого листа предусмотрена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78. Справедливости ради следует отметить, что эта форма обязательна для специализированных и автотранспортных организаций. Остальные организации могут разработать свою форму путевого листа, в котором должны присутствовать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также информация о месте следования транспортного средства. Самостоятельно разработанная форма путевого листа утверждается учетной политикой организации.
Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте установлены Методическими рекомендациями, введенными в действие Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" (далее - Распоряжение N АМ-23-р).
Различают базовое значение расхода топлива в литрах на 100 км пробега, которое определяется для каждой модели, марки или модификации автомобиля, и расчетное нормативное значение расхода топлив с учетом повышающих и понижающих коэффициентов.
Поправочные коэффициенты применяются для учета работы транспорта при определенных условиях. Так, например, повышающие коэффициенты к базовой норме применяются:
- в зимних условиях в зависимости от климатических районов. Срок действия и предельная величина зимних надбавок определяются по федеральным округам. Например, для Москвы и Санкт-Петербурга зимняя надбавка 10% действует 5 месяцев в период с 1 ноября по 31 марта; для Краснодарского края - 3% на 3 месяца в период с 1 декабря по 1 марта; для Ханты-Мансийского автономного округа - 18% на 6,5 месяца в период с 15 октября до 30 апреля;
- в городах с населением свыше 3 млн человек - до 25%; от 1 до 3 млн человек - до 20%; от 250 тыс. до 1 млн человек - до 15%; от 100 тыс. до 250 тыс. человек - до 10%;
- при использовании кондиционера или установке климат-контроля - до 7%;
- в горной местности - от 5 до 20%;
- при обкатке новых автомобилей и после капитального ремонта - до 10%;
- при сроке эксплуатации автомобиля более 5 лет - от 5 до 10% в зависимости от пробега.
Норма расхода может снижаться при работе за пределами пригородной зоны на равнинной местности - до 15%.
Если применяются несколько надбавок, то норма расхода топлива устанавливается по сумме или разности надбавок к базовой норме. Нормативный расход топлива по каждому автомобилю оформляется приказом руководителя организации с указанием базовой нормы и поправочных коэффициентов.
Пример 1. Автомобиль ВАЗ-11183 "Калина" эксплуатируется в Санкт-Петербурге. Базовая норма составляет 8,0 л на 100 км. Надбавка в городе с населением свыше 3 млн человек составляет 25%, зимняя надбавка - 10%. Пробег по путевому листу за 14 ноября составил 90 км.
Определим предельный размер расхода топлива:
- нормативный расход топлива - 10,8 л на 100 км (8,0 л + 8,0 л x 0,25 + 8,0 л x 0,1);
- предельный расход топлива за 14 ноября - 9,72 л (10,8 л x 90 км / 100 км).
Пример 2. Поставщику топлива перечислен аванс 5000 руб. Поставщиком представлены документы на отпуск бензина (акт приема-передачи, счет-фактура, отчет) за сентябрь в количестве 90 л. Остаток в баке автомобиля ВАЗ-11183 "Калина", эксплуатируемого в Санкт-Петербурге, на 1 сентября - 4 л. Согласно путевым листам общий пробег за сентябрь составил 850 км. Стоимость литра бензина - 30 руб.
Определим предельный размер расхода топлива и приведем бухгалтерские проводки (табл. 1).
Таблица 1
Бухгалтерские проводки к примеру 2
|
Наименование операции |
Бухгалтерская |
Сумма, руб. |
|
Перечислен аванс поставщику |
Дт 60 Кт 51 |
5000 |
|
Оприходован бензин (90 л x 30 руб.) |
Дт 10 Кт 60 |
2700 |
|
Признан расход топлива (85 л x 30 руб.) |
Дт 26 Кт 10 |
2550 |
Нормативный расход топлива для летнего времени - 10 л (8,0 л + 8,0 л x 0,25).
Расход топлива за сентябрь, в литрах, - 85 л (10 л x 850 км / 100 км).
Расход топлива за сентябрь, в рублях, - 2550 руб. (85 л x 30 руб.).
Остаток бензина в баке автомобиля - 9 л (4 л + 90 л - 85 л).
Если в организации эксплуатируются автомобили, нормы для которых не утверждены, то руководитель организации может ввести приказом нормы, разработанные по индивидуальным заявкам научными организациями, осуществляющими разработку таких норм по специальной программе-методике. До разработки норм следует руководствоваться технической документацией на соответствующие автомобили и информацией завода-изготовителя (Письмо Минфина России от 10.06.2011 N 03-03-06/4/67).
Иногда расход топлива по конкретному автомобилю превышает установленные (разработанные) нормы. В этом случае необходимо назначить комиссию и оформить специальным актом замер фактического расхода топлива на 100 км пробега. Положения пп. 5 п. 1 ст. 254 и пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяют учитывать затраты на бензин без ограничения их величины (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 05.04.2012 по делу N А27-8757/2011).
Если организация не может представить обоснование превышения лимита расхода топлива, то расходы сверх лимита не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Распоряжением N АМ-23-р также установлены нормы расхода смазочных материалов. Нормы эксплуатационного расхода смазочных материалов установлены с учетом замены и текущих дозаправок: для масел - в литрах на 100 л общего расхода топлива, для смазок - в килограммах на 100 л расхода топлива в зависимости от марки и модели автомобиля. Нормы расхода масел увеличиваются до 20% для автомобилей, эксплуатируемых более 5 лет, а также после капитального ремонта.
Мнение. А.Р. Узлиян, группа компаний "Алькомпроф", финансовый директор, к. э. н.
Распоряжение Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" распространяет свое действие на все организации, вне зависимости от сферы деятельности, которые расходуют топливо и смазочные материалы при эксплуатации транспортных средств.
Установленные нормы предусмотрены для исчисления налога на прибыль. В то же время НК РФ не устанавливает обязанность налогоплательщика по нормированию таких расходов. Нормирование расходов предусмотрено только на выплаты компенсаций при использовании личного транспорта (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Позиции Минфина России и налоговых органов расходятся с решениями судов. Финансовое ведомство считает, что для целей исчисления налога на прибыль расходы принимаются в пределах норм, установленных в соответствии с Распоряжением N АМ-23-р.
Арбитражные суды - на стороне налогоплательщика. Расходы на топливо и смазочные материалы могут учитываться в размере фактических затрат. Главное требование, которое при этом должно быть выполнено, - это экономическая оправданность расходов.
По нашему мнению, методика расчета норматива расхода топлива носит рекомендательный характер и может применяться хозяйствующими субъектами по собственному усмотрению. Так, учетной политикой может быть предусмотрено, что страховщик, например, использует методику производителей транспортных средств или НИИ. Также организация может разработать собственные нормативы с использованием своих статистических данных, тем более в случаях, когда на транспортных средствах установлены учетные автоматические системы.
Кроме прочего, нормативы могут быть использованы страховщиками для планирования затрат на горюче-смазочные материалы.
Мойка транспортного средства
Мойку автомобиля и химчистку салона можно учесть в составе расходов на содержание служебного транспорта в составе прочих расходов на производство и реализацию при наличии подтверждающих документов. На практике услуги по мойке и химчистке осуществляются непосредственно в тот же день по факту оплаты. К кассовому чеку прилагается товарный чек или выдается квитанция установленного образца с указанием марки, модели автомобиля, а также государственного регистрационного номера автомобиля, по которому оказаны услуги. При отсутствии указанной информации, ввиду отсутствия возможности идентификации объекта, расходы не принимаются в целях налогообложения. К первичным учетным документам относится также справка бухгалтера.
Пример 3. Выдан аванс подотчетному лицу на мойку автомобиля ВАЗ-11183 "Калина" - 500 руб. Представлен авансовый отчет с приложением кассового и товарного чеков на мойку автомобиля ВАЗ-11183 "Калина" на сумму 400 руб. Бухгалтерские проводки приведены в табл. 2.
Таблица 2
Бухгалтерские проводки к примеру 3
|
Наименование операции |
Бухгалтерская |
Сумма, руб. |
|
Выдан из кассы аванс под отчет на мойку |
Дт 71 Кт 50 |
500 |
|
Сдан авансовый отчет на мойку автомобиля |
Дт 26 Кт 71 |
400 |
|
Получен остаток аванса от подотчетного лица в |
Дт 50 Кт 71 |
100 |
Хранение транспортного средства
Расходы на парковку, стоянку, аренду гаража возникают у организаций, которые не имеют в собственности мест хранения транспортных средств.
В случае аренды гаража для признания расходов должны быть в наличии:
- договор аренды, в котором имеется информация по идентификации гаража (адрес, характеристика гаража, данные о регистрации права собственности владельца);
- акт приема-передачи гаража;
- документы по оплате аренды;
- акт приема-сдачи оказанных услуг за отчетный период (Письмо Минфина России от 07.06.2006 N 03-03-04/1/505).
Услуги платной автостоянки оплачиваются наличными деньгами, если они носят разовый (непостоянный) характер, или безналичным путем, если стороны заключили договор на хранение. В первом случае подотчетное лицо получает аванс и после оплаты услуг сдает в бухгалтерию авансовый отчет с приложением кассового и товарного чеков или квитанции установленного образца. Во втором случае организация, оказавшая услуги по хранению, представляет акт приема-сдачи выполненных работ (оказанных услуг). В документах, свидетельствующих об оплате услуг и их оказании, в обязательном порядке должна присутствовать информация о марке и государственном регистрационном номере служебного автомобиля.
Страхование транспортного средства
Расходы на обязательное и добровольное страхование транспортных средств включают:
- расходы на обязательное страхование в соответствии с Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств";
- расходы на добровольное страхование транспортного средства.
В соответствии с п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных законодательством РФ. Согласно п. 3 ст. 263 НК РФ расходы по добровольному страхованию средств транспорта включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
Важно обратить внимание на то, что платежи по добровольному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств не уменьшают налогооблагаемую прибыль, так как указанный вид имущественного страхования не приведен в п. 1 ст. 264 НК РФ.
Расходы по страхованию признаются при условии перечисления страховых взносов равномерно в течение срока действия договора страхования пропорционально количеству календарных дней в отчетном периоде.
Учет расчетов по страхованию ведется на субсчете счета 76 "Расчеты по имущественному и личному страхованию". Аналитический учет по субсчету ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.
Технический осмотр
Согласно Постановлению Правительства РФ от 05.12.2011 N 1008 проведение технического осмотра осуществляется на платной основе в соответствии с договором о проведении технического осмотра. До начала проведения технического диагностирования организация производит оплату услуг. Размер платы за проведение техосмотра и повторного техосмотра устанавливается оператором техосмотра и не может превышать предельный размер, установленный субъектом РФ.
В настоящее время услуги по техосмотру оказывают как аккредитованные, так и неаккредитованные организации (предприниматели), которые на 1 января 2012 г. прошли конкурсный отбор на право проведения государственного техосмотра транспортных средств и имеют соответствующие договоры с подразделениями МВД России. Указанные организации вправе осуществлять соответствующую деятельность до 1 января 2014 г., если они включены в реестр операторов технического осмотра (п. 7 ст. 32 Федерального закона от 01.07.2011 N 170-ФЗ "О техническом осмотре транспортных средств и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации").
Транспортный налог
В соответствии со ст. 358 НК РФ объектом обложения транспортным налогом признаются автомобили, мотоциклы, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Плательщиком транспортного налога согласно ст. 357 НК РФ признается лицо (владелец), на которое зарегистрировано транспортное средство.
Обязанность по уплате транспортного налога возникает не с момента приобретения, а с момента регистрации транспортного средства. Однако судебная практика по данному вопросу неоднозначна. Если организация сознательно уклоняется от регистрации и (или) без уважительных причин пропущен пятидневный срок, установленный для регистрации, а транспортное средство эксплуатируется, то данные действия могут быть квалифицированы как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.
Важно обратить внимание на следующее. В период до регистрации транспортного средства расходы на его эксплуатацию могут быть признаны для целей налогообложения прибыли, так как в налоговом законодательстве отсутствует требование о принятии расходов в целях налогообложения прибыли с момента регистрации транспортного средства.
Сталкиваясь со сложными вопросами учета и налогообложения расходов на содержание транспортного средства, бухгалтер страховой организации должен исходить из их экономической оправданности и документальной подтвержденности.
Декабрь 2012 г.