Инвестиционный актив: составляем расчет доли процентов
Расчет доли процентов, подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива, - необходимая составляющая учетной работы крупного заемщика (например, строительно-инвестиционной компании, холдинговой структуры). Прикладной характер разработанной методики позволит отрегулировать пошаговый алгоритм расчета.
Вопросов по определению алгоритма распределения процентов по заемным средствам, включаемых в стоимость инвестиционного актива, связанного с сооружением (изготовлением) инвестиционного актива, возникает очень много. В связи с этим каждой организации, осуществляющей строительство объектов для собственных целей (например, для сдачи в аренду), необходимо разрабатывать методику распределения процентов в соответствии со спецификой своей хозяйственной деятельности и особенностями получения и использования заемных средств.
Элементы учетной политики при формировании стоимости инвестиционного актива
Учетная политика позволяет определить принципы формирования балансовой стоимости объектов инвестиционных активов, которые после постановки на учет в качестве основных средств станут объектами налогообложения налога на имущество, поскольку, пока они не завершены, их стоимость в налоговую базу не включается.
В соответствии с п. 9 ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н, проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:
а) расходы на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете (п. 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете (п. 7 ПБУ 15/2008);
в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива (началось формирование затрат организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов - на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" либо 07 "Оборудование к установке", Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению").
Цель будущего использования объекта (в частности, в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов) и срок подготовки объекта к предполагаемому использованию целесообразно указать в локальном акте организации (приказе, распоряжении) о принятии объекта к учету. В противном случае учетный работник не сможет идентифицировать инвестиционный объект при принятии к учету от другого объекта, не являющегося ИА.
На основании п. п. 3, 7 ПБУ 15/2008 в стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, без учета дополнительных расходов по займам (сумм, уплачиваемых за информационные и консультационные услуги; за экспертизу договора займа (кредитного договора); иных расходов, непосредственно связанных с получением займов (кредитов)).
Не входят в стоимость инвестиционных активов дополнительные расходы, образовавшиеся по средствам в расчетах, включая расходы по заемным обязательствам (являются прочими расходами), в частности, такие как:
- банковские комиссии (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) как расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
- курсовые разницы (п. п. 3, 4, 5, 7, 13 ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н).
Для целей ПБУ 15/2008 под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
Таким образом, помимо наличия общих условий признания актива (п. 9 ПБУ 15/2008) для характеристики объекта инвестиционного актива в учетной политике надлежит обозначить:
- длительность периода времени до предполагаемого включения в состав основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов;
- существенность расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление объекта.
В качестве длительности периода времени до включения объекта в состав основных средств, например, можно указать, что в ИА включаются объекты, строящиеся более определенного числа месяцев (следует определить самостоятельно в учетной политике, например, на основе нормативного срока строительства объекта, но можно установить любой временной предел).
Существенность расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление объекта также можно установить любую (определяется самостоятельно), исходить можно из сметной стоимости или иной, какая будет обоснована особенностями хозяйственной деятельности (например, в фиксированной сумме, в процентах от сметной стоимости, или другой вариант).
Если же приведенные выше условия одновременно не выполнены (не определена цель будущего использования и не установлены его критерии), то объект не может квалифицироваться как инвестиционный актив, и уже на этом этапе расходы по заемным процентам включаются в прочие расходы (п. 16 ПБУ 10/99), т.е. на счет 91-2.
В связи с этим для отнесения объекта к инвестиционному активу в учетной политике следует предусмотреть нижний предел периода указанной подготовки и минимальный размер существенности расходов при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Смысл установления пределов экономически важен. Необходимо отметить, что влияние закрепленных критериев на объект основных средств сказывается впоследствии на величине налога на имущество (более длительный период и большая сумма расходов могут существенно снизить эту величину в будущем).
С одной стороны, увеличение величины критериев по объектам, которые впоследствии станут налоговой базой по налогу на имущество, с другой стороны - по другим объектам этот фактор не влияет вовсе (например, НМА, земельные участки), поскольку они не формируют базы по налогу на имущество.
Чем больший срок и большая стоимость будут установлены для целей признания инвестиционного актива, тем между меньшим количеством объектов будет распределяться доля заемных процентов (сумма процентов, относимых на счет 08, не изменится).
Другим последствием увеличения критериев будет регулярный рост убытков, могущих повлечь снижение чистых активов (вплоть до отрицательной величины), поскольку в этом случае на счет 08 не будут попадать расходы на займы и кредиты.
В этой связи предварительный просчет возможных последствий, влияющих на формирование инвестиционных активов, крайне необходим (особенно для крупных заемщиков).
В случае неустановления обязательных элементов в учетной политике для целей бухгалтерского учета расходы по полученным кредитам (займам), связанные с включением в стоимость инвестиционного актива, неправильно сформируют первоначальную стоимость объектов инвестиционных активов, которая (в будущем после постановки на учет в качестве основных средств) включается в налоговую базу налога на имущество.
Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования средств полученных займов (кредитов) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений (п. 10 ПБУ 15/2008). Эта норма, на взгляд автора, требует установления порядка определения дохода (из каких источников аналитического учета берутся данные), оснований и способа отражения в бухгалтерском учете уменьшения инвестиционного актива, поскольку конкретных указаний в нормативах по этому вопросу нет (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). Возможные способы записей для учетной политики по этому пункту в данной статье не рассматриваются.
Изменения режима инвестиционного актива
В целях исполнения требований ст. ст. 6 и 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. п. 11 и 12 ПБУ 15/2008, а также п. 4 ПБУ 1/2008 организации следует прописать документальные основания приостановки (на период более трех месяцев), прекращения и возобновления использования, приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива, поскольку в периоде приостановки (прекращения) проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), включаются в состав прочих расходов организации.
При приостановке приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива на длительный период (более трех месяцев) проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.
В указанный период проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), включаются в состав прочих расходов организации.
При возобновлении приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.
Не считается периодом приостановки приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива срок, в течение которого производится дополнительное согласование технических и (или) организационных вопросов, возникших в процессе приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.
Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), не включаются в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.
Для исполнения этих условий представляется необходимым ведение реестра объектов, подпадающих под признаки инвестиционного актива, с тем чтобы своевременно корректировать число объектов, на которые будет распределяться доля заемных процентов. В нем могут отражаться все изменения режима ИА.
Если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг, несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива (п. 13 ПБУ 15/2008). Хотя это требование не предусматривает вариантов, в учетной политике целесообразно прописать контрольную обязанность учетного работника по отслеживанию факта начала (прекращения) использования инвестиционного актива (проверять факты отгрузки продукции, выполнения работ, оказания услуг), например в случае заключения (окончания срока) договора аренды незавершенного строительством объекта.
Если для ИА расходуют займы, полученные на другие цели
Если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к уплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива (п. 14 ПБУ 15/2008).
Это значит, когда заем расходуется и на инвестиционный актив, и на другие цели, начисленные проценты распределяются пропорционально доле его расходования на каждый актив.
В качестве основания организация может использовать приведенный пример расчета доли процентов, причитающихся к уплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива. Расчеты, производимые организацией, могут основываться на иных допущениях, чем указанные в примере, для чего нужно утвердить собственную форму расчета и принятые самостоятельно допущения прописать в учетной политике.
Какие объекты не исключают из ИА?
Обратите внимание, что иногда под допущениями организации понимают и возможность исключения из ИА некоторых видов объектов, например сооружений. Делать этого не нужно, поскольку вид инвестиционного актива определяется уже на уровне формирования критериев длительности строительства и существенности расходов. Допущения же связаны с алгоритмом распределения доли процентов по стоимости объектов ИА, а не по виду.
Стоимость сооружений, подпадающих под критерии инвестиционного актива, также участвует в расчете доли процентов, включаемых в инвестиционный актив. Исключать из расчета доли такие объекты не допускается, поскольку это приводит к искажению стоимости объекта ИА.
Какие расходы не включают в инвестиционный актив?
Казалось бы, учет различных расходов на счете 08 ведется, однако все ли учтенные расходы на нем подпадают под характеристику ИА для включения в них еще и расходов по заемным процентам? Нет, не все.
Затраты на реконструкцию, модернизацию действующих основных средств (ранее сданных в эксплуатацию и учтенных на счете 01) не признаются инвестиционным активом для целей ПБУ 15/2008, поскольку формирование первоначальной стоимости инвестиционного актива связано исключительно с незавершенным строительством (производством) будущего объекта основных средств, поэтому, даже если затраты на реконструкцию и модернизацию действующих основных средств требуют длительного времени и существенных расходов (в предусмотренных учетной политикой пределах), проценты по указанным в вопросе займам признаются прочими расходами и не подлежат включению в стоимость инвестиционных активов.
Переходящие остатки неиспользованных средств заимодавца
Для целей разработки методики расчета доли процентов в силу п. 14 ПБУ 15/2008 требуются переходящие остатки неиспользованных средств, источником которых служат данные аналитического учета с информацией о фактическом направлении полученных от заимодавца средств.
Кроме того, могут быть использованы данные о направлениях денежных потоков (из внутреннего управленческого учета, из аналитики к форме "Отчет о движении денежных средств", из специально разработанной формы учета), характеризующие направления использования поступивших и поступающих денежных средств, для соблюдения принципа последовательности учета. К сожалению, непосредственно из отчета извлечь необходимую информацию не представляется возможным.
Какого-либо указания в нормативах для учета переходящих остатков нет, поэтому необходимо завести такую аналитику по самостоятельно разработанной форме. Частично можно использовать данные из отчета о движении денежных средств, а также данные синтетического и аналитического учета к счетам 66 и 67.
Отражение займов для ИА в отчете о движении денежных средств
В бухгалтерской отчетности организации информация, связанная с использованием займов (кредитов), подлежит достаточно подробному раскрытию (п. п. 17, 18 ПБУ 15/2008).
До 2011 г. отчет о движении денежных средств (по форме N 4, начиная с отчетности за 2003 г.) следовало составлять на основании ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" и Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утв. Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н). В форме этого отчета предусматривалось отражение движения денежных средств: по текущей деятельности, по инвестиционной деятельности, по финансовой деятельности. Однако правил по ее составлению установлено не было.
С 2011 г. в ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств", утв. Приказом Минфина России от 02.02.2011 N 11н, приведены правила составления отчета коммерческими организациями (форма утверждена Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций").
Отметим лишь некоторые требования, предусмотренные в связи с использованием заемных средств, как последовательное развитие ранее действующей отчетности.
Денежные потоки организации отражаются в отчете о движении денежных средств с делением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций (п. п. 7, 14 ПБУ 23/2011).
Так, в составе денежных потоков от текущих операций отчета о движении денежных средств не отражается уплата процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов (пп. "е" п. 9 ПБУ 23/2011, утв. Приказом Минфина России от 02.02.2011 N 11н). Иными словами, в составе этих потоков следует отразить уплату процентов по долговым обязательствам (в т.ч. займам (кредитам)), не связанным с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, т.е. уплату процентов, начисленных в составе прочих расходов по дебету счета 91-2 (без учета платежей по займам (кредитам), отнесенных в дебет счета 08 по объектам ИА).
Денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации, классифицируются как денежные потоки от инвестиционных операций, в т.ч. уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008 (пп. "б" п. 10 ПБУ 23/2011, строка 4224 отчета), т.е. фактически осуществленные платежи.
Так, для отражения денежных потоков от инвестиционных операций по этой строке используются данные о кредитовом обороте счетов 50, 51, 52, 55 в корреспонденции с субсчетами учета расчетов по займам к счетам 66 и 67 в части уплаченных процентов, подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов, а также о кредитовом обороте по счетам 58 (аналитика учета денежных эквивалентов), 76 (аналитика учета денежных эквивалентов, не являющихся финансовыми вложениями) в связи с выбытием денежных эквивалентов, переданных в уплату процентов по долговым обязательствам, подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов.
Информация о денежных потоках от инвестиционных операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень затрат организации, осуществленных для приобретения или создания внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем.
Информация о денежных потоках от финансовых операций обеспечивает основу для прогнозирования требований кредиторов и акционеров (участников) в отношении будущих денежных потоков организации, а также будущих потребностей организации в привлечении долгового и долевого финансирования.
Так, в состав денежных потоков от финансовых операций включается получение кредитов и займов (основной суммы) от других лиц и возврат кредитов и займов, полученных от других лиц (пп. "е" и "ж" п. 11 ПБУ 23/2011), которые отражаются на счетах 66, 67 по заимодавцам.
Особенности отнесения денежных потоков изложены в п. п. 12, 13 ПБУ 23/2011.
Платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков. Например, уплата процентов является денежным потоком от текущих операций, а возврат основной суммы долга является денежным потоком от финансовых операций. Если при погашении кредита в денежной форме обе указанные части выплачиваются одной суммой, то организация делит единую сумму на соответствующие части с последующей раздельной классификацией денежных потоков и раздельным отражением их в отчете о движении денежных средств (п. 13 ПБУ 23/2011).
Следовательно, для целей надлежащего учета процентов за кредит необходимо использовать информацию из отчета о движении денежных средств.
Если ранее расчет доли не производился...
Случается, что не всегда учет по направлениям использования заемных средств из года в год ведется надлежащим образом, при этом стремиться к соблюдению порядка, заложенного в п. 14 ПБУ 15/2008, необходимо. Определить с достаточной надежностью начальные данные для расчета может оказаться достаточно трудной задачей в силу, например, большого числа объектов ИА, заимодателей и других причин.
Обосновать данную ситуацию можно, например, как случай, когда оценка в денежном выражении последствий применения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью. Это позволит в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности прошлого периода применить перспективно измененный способ ведения бухгалтерского учета (абз. 3 п. 15 ПБУ 1/2008). Достаточная надежность является, на взгляд автора, оценочным показателем фактов хозяйственной деятельности организации, это прежде всего профессиональное суждение главного бухгалтера и решение руководства.
При использовании примера расчета доли процентов, причитающихся к уплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива из ПБУ 15/2008, необходимы данные об остатках неиспользованных кредитов/займов, полученных на общие цели и на инвестиционные активы.
Если учетные возможности организации не позволили использовать накопление фактических данных для расчета и для целей применения ПБУ 15/2008, целесообразно обосновать подготовку отдельного аналитического расчета данных для заполнения строки 1 расчета доли процентов, включаемых в стоимость инвестиционного актива (п. 14 ПБУ 15/2008) на основе влияния как минимум усредненных факторов по базовым показателям (например, за предыдущий год).
Предложенный вариант для заполнения строки 1 расчета можно рассматривать лишь в качестве компромиссного решения по разработке методики. По этой причине его можно применить только однажды как своеобразную точку отсчета для дальнейшего ведения учета потраченных кредитов заимодателя и переходящих на следующий месяц оставшихся неиспользованными кредитов.
Далее в качестве примера приводится расчет (условно за январь текущего года) доли заемных процентов для их распределения и включения в состав стоимости инвестиционных активов.
Методика расчета доли процентов
Допущения для расчета доли суммы процентов, подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива:
1. Работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива продолжаются (начаты в предыдущих отчетных периодах и на конец отчетного периода не закончены), т.е. при наличии учета незавершенных объектов ИА на счете 08.
2. Процентные ставки по привлеченным займам (кредитам) могут быть различными. Изменение ставок по договорам значения не имеет.
3. Расчет доли процентов, подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива, составляется для целей бухгалтерского учета на основе ПБУ 15/2008 (записей по счетам 08 и 91) и формирования стоимости инвестиционного актива (по объектам).
4. В случае получения кредита (займа) на конкретный ИА сумма процентов по этому кредиту включается полностью в стоимость этого ИА без распределения, при этом доля процентов за кредиты, полученные на общие цели, распределяется в т.ч. на стоимость этого объекта ИА.
Цель расчета - определить сумму начисленных заемных процентов для отнесения в стоимость ИА на счет 08 из общей суммы начисленных процентов (строка 6) за вычетом дохода от финансовых вложений - 33 027 734 (см. табл. 1).
Таблица 1
Расчет доли процентов для распределения по объектам ИА за январь (пошаговая методика), руб.
|
N |
Показатель |
Всего |
В т.ч. |
В т.ч. на общие |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
|
|
1 |
Остаток неиспользованных |
3 427 386 |
0 |
3 427 386 |
|
2 |
Получено займов (кредитов) |
849 814 000 |
0 |
849 814 000 |
|
3 |
Итого займов (кредитов) |
853 241 386 |
0 |
853 241 386 |
|
4 |
Проценты, подлежащие |
34 027 734 |
0 |
34 027 734 |
|
5 |
Величина дохода от |
1 000 000 |
0 |
1 000 000 |
|
6 |
Проценты, подлежащие |
33 027 734 |
0 |
33 027 734 |
|
7 |
Потрачено займов (кредитов) |
845 000 000 |
845 000 000 |
0 |
|
8 |
Остаток неиспользованных |
8 241 386 |
0 |
8 241 386 |
1. Для заполнения строки 1 используется специальный расчет (если учет остатка не велся).
2. Для заполнения строки 5 указывается величина дохода от временного использования средств полученных займов в качестве финансовых вложений в соответствии с порядком определения этого дохода (например, на последний день каждого месяца), основания (договора предоставленного займа, внесения вклада или депозита и т.п.) и способа отражения в бухгалтерском учете уменьшения инвестиционного актива (бухгалтерской записи).
3. Для строки 7 расчета используются данные аналитического учета с информацией о фактическом направлении полученных от инвестора средств. Это могут быть данные о направлениях денежных потоков (из внутреннего управленческого учета, из аналитики к отчету о движении денежных средств, из специально разработанной формы учета).
1-й шаг. Потрачено займов (кредитов) на ИА из полученных займов на все цели: стр. 7 на ИА - стр. 3 на ИА = 845 000 000 - 0 = 845 000 000 руб.
2-й шаг. Доля заемных процентов, приходящаяся на все объекты ИА, из общей доли процентов по займам: стр. 6 на ОЦ x результат 1-го шага / стр. 3 на ОЦ = 33 027 734 x (845 000 000 / 853 241 386) = 33 027 734 x 0,99 = 32 697 457 руб.
Далее шаги 3 и 4 выполняются в зависимости от условий режима ИА по вариантам.
Первый вариант применяется, если не было изменений режима ИА, т.е. только в том случае, если в предыдущем месяце (декабре предыдущего года) не было прекращенных (принятых в состав ОС), приостановленных (на срок более трех месяцев) и незавершенных, а также начавших эксплуатироваться объектов.
3-й шаг варианта 1. Определяем сумму процентов, подлежащих отнесению на счет 08 в целом и по каждому ИА: стр. 6 по ИА + результат шага 2 = 0 + 32 697 457 = 32 697 457 руб. Эта сумма включается в состав ИА из начисленных сумм процентов (стр. 6) по договорам и подлежит распределению между всеми объектами ИА.
Предположим, что характеристике ИА соответствуют 10 объектов (самые долгостроящиеся и дорогостоящие объекты). За базу можно взять накопленную на счете 08 стоимость этих объектов либо к моменту распределения, либо на начало отчетного месяца. Остается распределить 32 697 457 руб. между этими объектами, например если базой будет стоимость объектов по состоянию на 01.01.2012.
Таблица 2
Объекты, соответствующие характеристике ИА
|
Из реестра |
Стоимость объектов |
Сумма % к распределению |
|
Объект N 1 |
10 000 000 |
616 900 |
|
Объект N 2 |
50 000 000 |
3 084 500 |
|
Объект N 3 |
70 000 000 |
4 318 300 |
|
Объект N 4 |
85 000 000 |
5 243 650 |
|
Объект N 5 |
45 000 000 |
2 776 050 |
|
Объект N 6 |
95 000 000 |
5 862 257 |
|
Объект N 7 |
20 000 000 |
1 233 800 |
|
Объект N 8 |
15 000 000 |
925 350 |
|
Объект N 9 |
75 000 000 |
4 626 800 |
|
Объект N 10 |
65 000 000 |
4 009 850 |
|
Итого |
530 000 000 |
32 697 457 |
4-й шаг варианта 1. Разница между общей суммой процентов к распределению и подлежащей включению в состав ИА подлежит отнесению на счет 91-2 (прочие расходы): стр. 6 на ОЦ - результат шага 3 = 33 027 734 - 32 697 457 = 330 277 руб.
Проверка полноты отнесения суммы процентов за кредит по строке 7 расчета для варианта 1: Д-т 08 (32 697 457) + Д-т 91 (330 277) = 33 027 734 руб.
3-й шаг варианта 2. База для распределения такая же, как в варианте 1, - 33 027 734 руб. Допустим, в предыдущем месяце (декабре) пять объектов ИА было прекращено (принято в состав ОС), приостановлено и не завершено, начата их эксплуатация (сданы в аренду).
При этом отразим в расчете обе искомые цифры для отнесения на счета 08 и 91. Из таблицы 3 видно, какая сумма процентов за кредит подлежит отнесению на стоимость объектов как ИА и какая сумма - в состав прочих расходов.
Таблица 3
Объекты, действующие, приостановленные, сданные в аренду
|
Из реестра |
Стоимость |
Сумма процентов |
Сумма процентов: |
Сумма процентов |
|
Объект N 1 |
10 000 000 |
623 160 |
Принят в состав |
623 160 |
|
Объект N 2 |
50 000 000 |
3 115 800 |
3 115 800 |
х |
|
Объект N 3 |
70 000 000 |
4 362 120 |
Приостановлен <*> |
4 362 120 |
|
Объект N 4 |
85 000 000 |
5 296 860 |
Сдан в аренду |
5 296 860 |
|
Объект N 5 |
45 000 000 |
2 804 220 |
2 804 220 |
х |
|
Объект N 6 |
95 000 000 |
5 920 274 |
Сдан в аренду |
5 920 274 |
|
Объект N 7 |
20 000 000 |
1 246 320 |
1 246 320 |
х |
|
Объект N 8 |
15 000 000 |
934 740 |
Приостановлен <*> |
934 740 |
|
Объект N 9 |
75 000 000 |
4 673 700 |
4 673 700 |
х |
|
Объект N 10 |
65 000 000 |
4 050 540 |
4 050 540 |
х |
|
Итого |
530 000 000 |
33 027 734 |
15 890 580 |
17 137 154 |
--------------------------------
<*> Обратите внимание, в таблице отражены объекты, по которым период приостановки составляет более трех месяцев: если период приостановки режима объекта составляет менее трех месяцев, проценты в этом периоде продолжают включаться в состав инвестиционного актива на счет 08.
На стоимость объектов в дебет счета 08 за январь будет отнесено 15 890 580 руб., а в дебет счета 91 - 17 137 154 руб.
Проверка полноты отнесения суммы процентов за кредит по строке 7 расчета для варианта 2: Д-т 08 (15 890 580) + Д-т 91 (17 137 154) = 33 027 734 руб.
Расчет доли процентов для включения в стоимость ИА
Данные для заполнения строки 1 расчета доли для включения в стоимость ИА "Остаток неиспользованных займов (кредитов)" на начало отчетного периода 01.01.2012 (на основе влияния усредненных факторов по базовым показателям за 2011 г. в рублях) приведены в табл. 4. На расчетный счет в 2011 г. поступали деньги из двух источников: от покупателей и в качестве займов/кредитов.
Таблица 4
По данным учета организации
|
По данным учета из базы 1С |
В рублях |
|
Всего получено займов/кредитов в 2011 г. на общие цели |
188 000 000 |
|
Остаток на расчетном счете на 31.12.2011, а ежемесячные |
80 004 349 |
|
Поступления на р/сч от покупателей за 2011 г. (без очистки |
206 640 922 |
|
Дебетовый оборот счета 51 за 2011 г. |
1 043 416 696 |
|
Средний остаток средств на р/счете на начало месяца |
113 303 949 |
|
Общая сумма всех поступлений с остатком денег на р/сч |
1 256 618 693 |
|
Получено займов за январь 2012 г. |
883 841 735 |
Расчеты данных на основе влияния усредненных факторов (долей остатков денежных средств по базовым показателям за 2011 г.) в рублях (см. табл. 5).
Таблица 5
|
Доля поступлений от покупателей |
Доля среднего остатка на р/сч в общей |
|
206 640 922 / 1 256 618 693 = 16,5% |
113 303 949 / 1 256 618 693 = 9% |
Доля среднего остатка на р/сч означает, что из всех поступивших средств на р/сч 91% (100 - 9) - расходуется на различные цели. Следовательно, из оставшихся на р/сч средств (на 31.12.2011 - 80 004 349 руб.) сухой остаток неиспользованных средств из всех полученных на счет денег, приходящийся на 9%, составляет 7 200 391 руб.
Именно эта сумма подлежит распределению на 01.01.2012 на остаток поступлений от покупателей и остаток неиспользованных заемных средств.
Остальные средства (91%) условимся считать находящимися в процессе использования (расходования).
Теперь потребуется определить, в каком соотношении могут в этом остатке (7 200 391 руб.) содержаться остаток поступлений от покупателей и остаток полученных в течение 2011 г. кредитов.
Общая сумма поступлений от покупателей (206 640 922 руб.) превысила сумму полученных в течение года кредитов (188 000 000 руб.). Если принять сумму этих двух показателей (сумму поступлений от покупателей и полученных кредитов: 206 640 922 + 188 000 000 = 394 640 922 руб.) за 100%, то доля возможных поступлений от покупателей во всей сумме вложений (394 640 922 руб.) составит 52,4%, а оставшаяся часть - 47,6% (100 - 52,4) - это сумма неиспользованных кредитов (искомая величина), которая будет равна 7 200 391 руб. x 47,6% = 3 427 386 руб.
Таким образом, из 7 200 391 руб. остаток неиспользованных кредитов полагаем возможным исчислить по состоянию на 01.01.2012 в размере 3 427 386 руб. - эта цифра как исходная величина и нужна для расчета доли процентов, подлежащих включению в состав инвестиционного актива на счет 08 в соответствии с п. 14 ПБУ 15/2008 (будет участвовать в таблице как остаток кредитов, полученных на общие цели).
Сентябрь 2012 г.