Сайт о бухгалтерском и налоговом учете, аудите, компаниях Москвы, предоставляющих бухгалтерские и аудиторские услуги

Инвентаризация как метод проверки достоверности данных бухгалтерского учета на предприятии

Перед составлением годовой отчетности практически каждая организация обязана провести инвентаризацию имущества и финансовых обязательств. Инвентаризация - это проверка наличия имущества организации и состояния ее финансовых обязательств на определенную дату путем сличения фактических данных с данными бухгалтерского учета. Инвентаризации подлежат:

• основные средства;
• нематериальные активы;
• материалы;
• готовая продукция;
• товары;
• денежные средства;
• ценные бумаги;
• капитальные вложения.

Кроме того, проверке подлежат правильность отражения в бухгалтерском учете расчетов с покупателями, поставщиками, дебиторами и кредиторами, а также формирование резервов.
С 1 января 2013 г. вступает в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Цель принятия данного Закона - устранение устаревших норм, положений и пробелов Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Инвентаризация активов и обязательств (ст. 11 Закона N 402-ФЗ) не подверглась значительным изменениям. Задача инвентаризации - выявление фактического наличия соответствующих объектов и сопоставление полученных результатов со сведениями регистров бухгалтерского учета - осталась прежней. Случаи, сроки и порядок проведения инвентаризации, а также перечень объектов, подлежащих инвентаризации, определяются экономическим субъектом, за исключением обязательного проведения инвентаризации. Согласно Закону N 402-ФЗ обязательное проведение инвентаризации будет установлено законодательством Российской Федерации, федеральными и отраслевыми стандартами.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата проведения инвентаризации.
Поскольку новый Закон не содержит норм обязательного проведения инвентаризации, по мнению автора, следует руководствоваться Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49; далее - Методические указания). Перечислим основные из них:

• при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
• при смене материально ответственных лиц;
• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• при реорганизации или ликвидации организации;
• в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Руководитель организации также может назначить инвентаризацию при смене главного бухгалтера, с тем чтобы в дальнейшем передать дела новому главному бухгалтеру.

Инвентаризация может быть полная или частичная. В первом случае проверяют все виды имущества и обязательств, во втором - лишь отдельные объекты учета (например, кассу или готовую продукцию).

Согласно п. 2.2 Методических указаний организация должна иметь постоянно действующую инвентаризационную комиссию, а при большом объеме работ для одновременного проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств ею создаются еще и рабочие инвентаризационные комиссии. В состав комиссии должны входить только те специалисты, которые обязательно будут присутствовать при ее проведении, поскольку отсутствие хотя бы одного члена комиссии служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

Одной из распространенных ошибок является включение в инвентаризационную комиссию материально ответственных лиц при проверке имущества, за которое они отвечают. В ходе проверки материально ответственные лица выступают именно как проверяемые, а не как проверяющие. Если штат организации небольшой, можно создать рабочие комиссии для инвентаризации отдельных участков и в состав комиссии по конкретному участку не включать лиц, которые ответственны за него.

Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 утверждены унифицированные формы по проведению инвентаризации. Создание инвентаризационной комиссии руководитель организации оформляет приказом по унифицированной форме N ИНВ-22. Перед началом работы инвентаризационная комиссия должна получить на дату начала проведения инвентаризации приходные и расходные документы, отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств, а председатель инвентаризационной комиссии обязан их завизировать с указанием "до инвентаризации на "__" ____________ 2012 г.".

Материально ответственные лица организации должны дать расписки о том, что к началу инвентаризации они сдали в бухгалтерию или передали комиссии все расходные и приходные документы на имущество, а также о том, что все ценности, поступившие под их ответственность, оприходованы, а выбывшие - списаны. Аналогичные расписки дают и лица, которым были выданы подотчетные суммы. Такая процедура необходима, поскольку в процессе проверки могут быть выявлены реальные недостачи, что повлечет за собой применение определенных санкций для материально ответственных лиц. Перед инвентаризацией следует проверить также наличие договоров о личной или коллективной материальной ответственности и сроки их действия.

Пунктом 5.5 Методических указаний предусмотрено, что результаты годовой инвентаризации отражаются в годовом бухгалтерском отчете. Поэтому соответствующие записи нужно произвести в бухгалтерском учете до 31 декабря 2012 г. даже в том случае, если оформление документов, связанных с инвентаризацией, будет завершено позднее (например, в январе 2013 г.).

Рассмотрим порядок документального оформления и отражения результатов инвентаризации по отдельным видам имущества и финансовых обязательств.

По основным средствам инвентаризация должна проводиться не реже чем один раз в три года, хотя организация может установить в учетной политике и более частый период ее проведения (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). В состав проверяемого имущества входят не только собственные, но и арендованные основные средства, а также имущество, находящееся на ответственном хранении.

Комиссия должна осмотреть основные средства и внести в форму N ИНВ-1 "Инвентаризационная опись основных средств" их полное наименование, назначение, инвентарные номера, основные технические или эксплуатационные характеристики. Инвентаризационная опись оформляется в двух экземплярах по каждому месту хранения имущества. Один экземпляр передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, а второй - остается у материально ответственного лица. На арендованные основные средства описи составляются в трех экземплярах, один из которых арендатор высылает в адрес арендодателя.

Описи составляются отдельно по следующим группам основных средств:

• производственного назначения;
• непроизводственного назначения;
• арендованные;
• принятые на ответственное хранение.

Если основные средства в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации или в капитальном ремонте, то они инвентаризуются до момента их временного выбытия. К таким объектам могут относиться морские и речные суда, отправленные в рейс, железнодорожные составы, автомашины и различное оборудование. Если основное средство было реконструировано или модернизировано с изменением основного назначения имущества, в опись его вносят под наименованием, которое соответствует новому назначению.

Инвентаризационная комиссия заполняет в форме N ИНВ-1 графы 10 и 11 "Фактическое наличие" (количество, стоимость) объектов. На основные средства, непригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию, а также причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.д.).

Нередко организация имеет на балансе активы, состоящие из нескольких частей, которые могут быть использованы отдельно друг от друга, являясь самостоятельными инвентарными объектами с присвоенным номером (например, офисная мебель). В таком случае в опись вносится каждый инвентарный объект. Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и прочие предметы одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

В ходе инвентаризации может быть выявлено, что отсутствуют те или иные части основного средства в результате их порчи или хищения - например, монитор к компьютеру. Поскольку пользоваться таким компьютером невозможно, то существуют варианты - покупают новый монитор либо оставшиеся пригодные части компьютера списывают в качестве основного средства и приходуют как запасные части.

В первом случае руководитель организации принимает решение о покупке нового монитора, чтобы в дальнейшем использовать основное средство с ранее присвоенным ему инвентарным номером. Первоначальная стоимость компьютера может быть уменьшена на стоимость пропавшего монитора, а затем увеличена на стоимость нового. Данную операцию можно признать дооборудованием основного средства, поскольку не происходит его ликвидации.

Пример 1. В ходе инвентаризации было обнаружено, что у одного компьютера отсутствует монитор, стоимость которого составляла 8000 руб. Было принято решение о покупке нового монитора стоимостью 10 620 руб. (в том числе НДС - 1620 руб.). Виновник потери не установлен.
Операции по списанию пропавшего монитора и приобретению нового отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:
Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 01 "Основные средства" - уменьшена стоимость основного средства на стоимость бывшего монитора - 8000 руб.;
Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 94 - списана в расходы стоимость монитора - 8000 руб.;
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетные счета" - отражена покупка монитора по безналичному расчету - 10 620 руб.;
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3 "НДС по приобретенным МПЗ", Кредит 60 - учтен НДС по новому монитору - 1620 руб.;
Дебет 10 "Материалы" Кредит 60 - оприходован новый монитор - 9000 руб. (10 620 - 1620);
Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств", Кредит 10 - списана стоимость по приобретению нового монитора - 9000 руб.;
Дебет 01 Кредит 08, субсчет 4 "Приобретение объектов основных средств", - увеличена стоимость компьютера на сумму купленного монитора - 9000 руб.;
Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 2 "НДС", Кредит 19, субсчет 3 "НДС по приобретенным ценностям", - принят к вычету НДС по приобретенному монитору - 1620 руб.

При втором варианте компьютер списывают как пришедший в негодность в связи с потерей (хищением) его частей. На основании акта о списании основных средств с учета оставшиеся части (например, системный блок, клавиатуру, мышь и пр.) приходуют как материалы для дальнейшего использования их в качестве запасных частей или хозяйственных принадлежностей. Напомним, что согласно п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) предусмотрена возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов выбывающего объекта основных средств, а их оценка определяется исходя из текущей рыночной стоимости.

Пример 2. При проведении инвентаризации обнаружено, что у одного компьютера отсутствует монитор. Виновник пропажи не установлен. Первоначальная стоимость компьютера составляет 42 000 руб. На момент проверки по нему начислена амортизация в сумме 9500 руб. Руководителем предприятия было принято решение о списании основного средства. Оставшиеся части компьютера были оприходованы как запасные части, рыночная стоимость которых с учетом износа составила: клавиатуры - 550 руб.; мыши - 270 руб.; системного блока - 25 500 руб.
Операции по списанию основных средств и оприходованию запасных частей оформляются бухгалтерскими проводками:
Дебет 02 "Амортизация основных средств" Кредит 01 - списана амортизация основных средств - 9500 руб.;
Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 01 - списана в расходы остаточная стоимость компьютера - 32 500 руб. (42 000 - 9500);
Дебет 10, субсчет 5 "Запасные части", Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - оприходована клавиатура - 550 руб.;
Дебет 10, субсчет 5 "Запасные части", Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - оприходована мышь - 270 руб.;
Дебет 10, субсчет 5 "Запасные части", Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - оприходован системный блок - 25 500 руб.

При инвентаризации нематериальных активов комиссия проверяет наличие и состояние документов, подтверждающих права организации на их использование, а также правильность отражения этого имущества в бухгалтерском учете. Показатели по данным ценностям вносят в инвентаризационную опись нематериальных активов N ИНВ-1а. Порядок проведения инвентаризации нематериальных активов аналогичен инвентаризации основных средств. Инвентаризационная опись составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами комиссии и лицом, ответственным за сохранность документов, удостоверяющих право организации на нематериальные активы. Один экземпляр передается в бухгалтерию, второй - остается у ответственного(ых) за сохранность документов лица (лиц). До начала инвентаризации от каждого лица или группы лиц, отвечающих за сохранность документов, удостоверяющих право организации на нематериальные активы, берется расписка, которая включена в заголовочную часть формы.

Главными задачами инвентаризации материально-производственных запасов, кроме проверки фактического наличия материальных ценностей, являются:

• выявление сверхнормативных и неиспользуемых материальных ценностей и запасов, не отвечающих стандартам качества;
• проверка соблюдения правил и условий их хранения.

Согласно п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 (утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н) к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

• используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, для ее дальнейшей продажи (выполнения работ, оказания услуг);
• предназначенные для продажи;
• используемые для управленческих нужд организации.

Готовая продукция является частью МПЗ, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Товары являются частью МПЗ, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц, и предназначены для продажи.

Для оформления инвентаризации запасов используется инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей N ИНВ-3, в которую должны включаться все имеющиеся ценности, в том числе не учтенные по каким-либо причинам, а на выявленные испорченные ценности составляются соответствующие акты и в описи не включаются. Все ценности заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и т.д.). Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней, то комиссия первоначально составляет в одном экземпляре инвентаризационные ярлыки (форма N ИНВ-2), в которые заносятся данные о пересчитанных ценностях по местам их нахождения. Впоследствии на основании данных этой формы заполняется инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей - форма N ИНВ-3.

Во время инвентаризации все операции по приему и отпуску материальных ценностей должны быть прекращены. При длительном проведении инвентаризации в исключительных случаях с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации допускается отпуск ценностей в присутствии членов комиссии. На такие ценности составляются отдельные описи под наименованием "Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации" и "Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации". На приходных и расходных документах председателем комиссии производится отметка "после инвентаризации" со ссылкой на дату описи, в которую они записаны. Указанные документы принимаются к учету после инвентаризации.

Акт инвентаризации отгруженных товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-4) оформляется, если у организации на балансе числятся товары, отгруженные покупателям. Инвентаризация таких ТМЦ заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухучета. При этом составляются два отдельных акта: первый - для ТМЦ, срок оплаты которых не наступил; второй - для ТМЦ, отгруженных, но не оплаченных покупателями в срок.

Для отражения результатов инвентаризации фактического наличия денежных средств, денежных документов (марок, чековых книжек, путевок в дома отдыха и санатории, авиабилетов и пр.), находящихся в кассе организации, используется форма N ИНВ-15 "Акт инвентаризации наличных денежных средств". Ее составляют в двух экземплярах (для бухгалтерии и материально-ответственного лица - кассира). При смене материально ответственных лиц акт составляется в трех экземплярах: первый передается материально ответственному лицу, сдавшему ценности; второй - материально ответственному лицу, принявшему ценности; третий - в бухгалтерию. Во время инвентаризации операции по приему и выдаче денежных средств, разных ценностей и документов не производятся.

Результаты инвентаризации ценных бумаг и бланков строгой отчетности заносят в форму N ИНВ-16. Данную опись заполняют по видам финансовых вложений: именные акции, акции на предъявителя, привилегированные или обыкновенные акции.

Инвентаризация денежных средств в пути производится путем сверки числящихся сумм на счетах бухгалтерского учета с данными квитанций учреждения банка, почтового отделения, копий сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам банка и т.п. Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетном (текущем), валютном и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах, по данным бухгалтерии организации, с данными выписок банков.

Инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами предполагает проверку расчетов с банками и другими кредитными учреждениями по ссудам, с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, депонентами, другими дебиторами и кредиторами с целью подтверждения обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета. Прежде чем начать проверку, комиссия должна получить от бухгалтерии организации специальную справку - приложение к форме N ИНВ-17 "Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами", в которой приводят развернутую информацию по каждому дебитору и кредитору:

• наименование, адрес, телефон контрагента;
• основание задолженности;
• сумму долга;
• документ, подтверждающий задолженность.

На основании справки инвентаризационная комиссия заполняет форму N ИНВ-17. В ней указывают наименование дебитора (кредитора), общую сумму задолженности с расшифровкой:

• подтвержденный долг;
• неподтвержденный долг;
• просроченная задолженность.

Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации. В силу ст. 196 Гражданского кодекса РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года. Списание происходит за счет средств резерва сомнительных долгов либо относится на финансовые результаты организации. Списание долга в убыток из-за неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Она должна учитываться на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" в течение 5 лет со дня списания, чтобы контролировать возможность ее взыскания, если имущественное положение должника изменится. Согласно п. 14.3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

В бухучете списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности оформляется проводкой:

Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы", Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами кредиторами".

Списание дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам отражается записями:

Дебет 63 "Резервы по сомнительным долгам" Кредит 62 (76) - списана дебиторская задолженность за счет резерва по сомнительным долгам;

Дебет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" - показывается сумма списанного долга за балансом.

Суммы кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации и относятся на финансовые результаты организации. Они признаются в составе прочих доходов в отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек.

В бухучете при списании кредиторской задолженности делают запись:

Дебет 60, 76, 62 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы".

На основании формы N ИНВ-17 организация может принять решение о формировании резерва сомнительных долгов и установить его размер.

Согласно п. п. 3.46 и 3.47 Методических указаний по задолженности работникам организации выявляются невыплаченные суммы по оплате труда, подлежащие перечислению на счет депонентов (в бухгалтерском учете существует постоянная задолженность по заработной плате, поскольку выплата ее происходит по истечении определенного времени, отработанного работником, поэтому здесь нарушений нет, другое дело - начисленная заработная плата, но не выплаченная в срок), а также суммы и причины возникновения переплат работникам. При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение).

Руководитель организации обязан оборудовать кассу (изолированное помещение, предназначенное для приема, выдачи и временного хранения наличных денег) и обеспечить сохранность денег в помещении кассы, а также при доставке их из учреждения банка и сдаче в банк. Если работодатель не создал необходимые условия, обеспечивающие сохранность денежных средств при их хранении и транспортировке, и именно это явилось причиной недостачи в кассе, кассира нельзя привлечь к материальной ответственности. В этом случае к административной ответственности привлекается руководитель организации и сама организация-работодатель.

Когда кассира принимают на работу, с ним должны заключить договор о полной материальной ответственности, т.е. он отвечает за сохранность всех принятых ценностей. При недостаче вверенных ему денег он обязан возместить работодателю причиненный прямой действительный ущерб в полном размере, что прописано в ст. 243 Трудового кодекса РФ (по добровольному согласию или по решению суда).

Встречаются ситуации, когда материально ответственное лицо отказывается комментировать факт возникновения недостачи в кассе. В таком случае придется составить акт об отказе работника представить объяснения, где указывается состав комиссии, а также информация о том, когда и в какой сумме была выявлена недостача. Кассира нужно ознакомить с актом под роспись. Если работник отказывается подписывать акт, данный факт тоже следует зафиксировать. При этом причины недостачи денежных средств в общем-то не важны: кассир мог присвоить деньги, а мог недобросовестно отнестись к своим должностным обязанностям, например оставить кассу без присмотра. Кроме того, он мог просто обсчитаться и выдать работнику (покупателю) сдачу в большей сумме, чем надо.

Во всех перечисленных случаях работнику придется возмещать недостачу, т.е. вносить личные деньги в кассу. В случае если сумма недостачи не превышает среднего месячного заработка кассира, работодатель вправе взыскать недостачу с кассира в бесспорном порядке (без его согласия). В течение месяца со дня установления комиссией размера недостачи руководитель должен издать приказ о взыскании.

Общий размер удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%. Предельно допустимый размер взыскиваемой суммы рассчитывается после вычета из зарплаты подоходного налога. Недостачу удерживают из зарплаты частями до тех пор, пока она не будет полностью возмещена. Если кассир не желает добровольно возмещать недостачу, то придется обратиться в суд с исковым заявлением о взыскании долга с работника. Сделать это можно в течение года со дня обнаружения недостачи.

Напомним, что Трудовой кодекс РФ различает два вида материальной ответственности работника за ущерб, причиненный работодателю: полная и ограниченная ответственность. Ограниченная материальная ответственность заключается в обязанности работника возместить причиненный работодателю ущерб, но не выше среднего месячного заработка работника.

Также инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна установить:

а) правильность расчетов с банками, финансовыми, налоговыми органами, внебюджетными фондами, другими организациями, а также со структурными подразделениями организации, выделенными на отдельные балансы;

б) правильность и обоснованность числящейся в бухгалтерском учете суммы задолженности по недостачам и хищениям.

Если обобщить требования, предъявляемые при проведении инвентаризации на любом участке бухгалтерского учета, то они заключаются в следующем:

• состав инвентаризационной комиссии обязательно утверждает руководитель предприятия с указанием срока инвентаризации;
• необходимым условием является присутствие всех членов комиссии при проведении проверки;
• во время перерывов в работе должен быть закрыт доступ посторонним в помещение, где хранятся инвентаризационные описи, чтобы исключить возможность внесения исправлений;
• с материально ответственных лиц берутся расписки о том, что все приходные и расходные документы до начала проведения инвентаризации были сданы в бухгалтерию, чтобы исключить появление документов, оформленных в период проведения проверки;
• инвентаризационная опись составляется в двух (при необходимости - в трех) экземплярах;
• на каждой странице описи внизу прописью (чтобы не было возможности внести несанкционированные исправления) проставляются количество порядковых номеров, общее количество единиц фактически, на сумму фактически;
• на последней странице инвентаризационной описи должна стоять подпись материально ответственного лица, подтверждающая отсутствие у него претензий к членам комиссии;
• ошибки и исправления в описях заверяются и подписываются членами комиссии;
• инвентаризационная опись после утверждения результатов не должна содержать незаполненные строки (во избежание внесения недостоверных данных или приписок в них должны быть поставлены прочерки);
• сопоставление показателей инвентаризационных описей происходит с данными бухгалтерского учета, а не наоборот, чтобы исключить подгонку данных бухучета под сформированные описи;
• записи отражения на счетах излишков или недостач производятся или датой окончания инвентаризации, или 31 декабря отчетного года.

Если в результате инвентаризации были выявлены отклонения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета, комиссия составляет сличительные ведомости. Руководитель организации совместно с сотрудниками, проводившими инвентаризацию, определяет причины расхождений. При необходимости сверяется движение товарно-материальных ценностей за период с момента предыдущей инвентаризации. Сличительные ведомости (формы N ИНВ-18, N ИНВ-19) применяются для отражения результатов инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, готовой продукции и прочих материальных ценностей, по которым выявлены отклонения от данных учета.

На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении или арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости. Они также составляются в двух экземплярах, один из которых хранится в бухгалтерии, другой передается материально ответственному(ым) лицу(ам).

Порядок учета излишков или недостачи регулируется разд. 5 Методических указаний, согласно которому основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию и зачислению соответственно на финансовые результаты организации или увеличение финансирования (фондов) государственного (муниципального) учреждения с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц. Его учитывают по текущей рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и включают в состав прочих доходов организации.

Действующим законодательством не установлены перечень и формы документов, подтверждающих рыночную стоимость излишков имущества, поэтому предприятие может ее обосновать любым документом, в котором указаны рыночная цена и источник информации о ней. Этот документ прилагают к бухгалтерской справке, на основании которой имущество было оприходовано.

Пример 3. По результатам инвентаризации комиссия выявила излишки:
- по основным средствам - 150 000 руб.;
- по материалам - 90 000 руб.;
- готовой продукции - 160 000 руб.
В бухгалтерском учете оприходование излишков оформляется проводками:
Дебет 01 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - оприходованы излишки основных средств - 150 000 руб.;
Дебет 10 Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - оприходованы излишки материалов - 90 000 руб.;
Дебет 43 "Готовая продукция" Кредит 91, субсчет 1 "Прочие доходы", - оприходованы излишки готовой продукции - 160 000 руб.

Согласно п. 5.1 Методических указаний убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации соответственно на издержки производства и обращения организации или на уменьшение финансирования (фондов) государственного (муниципального) учреждения. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.

Под естественной убылью материальных ценностей понимается потеря (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющаяся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров. К естественной убыли не относятся технологические потери, потери от брака, кражи, потери при хранении и транспортировке с нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации.

Работник, виновный в недостаче, обязан возместить прямой действительный ущерб, под которым понимается уменьшение имущества или ухудшение его состояния, а также затраты работодателя на новую покупку, восстановление предмета или компенсацию убытка третьим лицам. Размер ущерба определяется по рыночным ценам на имущество, действовавшим в день, когда он был нанесен, но не может быть ниже стоимости, установленной на основании первичных документов, с учетом износа. Независимо от размера ущерба работник, виновный в причинении ущерба работодателю, может добровольно возместить его полностью или частично. Для этого он должен внести наличные деньги в кассу или передать равноценное имущество. Сумма денежных средств, внесенная в кассу, или имущество, переданное в счет возмещения ущерба от недостачи материальных ценностей, включается в состав внереализационных доходов.

Если недостача материальных ценностей возникла не по вине работника, а вследствие непреодолимой силы, нормального хозяйственного риска, крайней необходимости или необходимой обороны либо в результате неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий для хранения имущества, вверенного работнику, то работник не является виновным лицом и не должен возмещать потери. Работодатель имеет право с учетом конкретных обстоятельств, при которых был причинен ущерб, полностью или частично отказаться от его взыскания с виновного работника.

Если виновник недостачи не установлен или во взыскании с него отказано судом, то стоимость недостающего имущества включают в состав прочих расходов организации.

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. При такой ситуации нормы естественной убыли применяют к той недостаче, которая осталась числиться после зачета.

Пример 4. В ходе инвентаризации была обнаружена недостача материалов на сумму 20 000 руб. (из них в пределах норм естественной убыли - 5000 руб.). Виновное лицо установлено и внесло наличные деньги в кассу за причиненный ущерб предприятию.
В бухгалтерском учете при выявлении недостачи МПЗ делают следующие проводки:
Дебет 94 Кредит 10 - списана недостача материалов - 20 000 руб.;
Дебет 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Расходы на продажу" Кредит 94 - в расходы включена недостача в пределах норм естественной убыли - 5000 руб.;
Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 2 "Расчеты по возмещению материального ущерба", Кредит 94 - сверхнормативная недостача списана на виновное лицо - 15 000 руб.

Февраль 2013 г.