Сайт о бухгалтерском и налоговом учете, аудите, компаниях Москвы, предоставляющих бухгалтерские и аудиторские услуги

Бухгалтерский учет давальческого сырья

 

Силами подрядчика

 

Договор на переработку давальческого сырья составляется в соответствии с гл. 37 Гражданского кодекса. В нем помимо стандартных условий следует указать количество потребного сырья, условия возвратности отходов, возможность расчетов сырьем или частью продукции, и в обязательном порядке - цену материалов. Все это необходимо для соблюдения требований о существенных условиях договора и правильной организации учета у сторон сделки.

Гражданский кодекс не дает четкого определения термину "давальческое сырье". Это понятие возникает в тех случаях, когда производство продукции отделено от процесса товарно-сырьевого снабжения, и, как следствие, возникает понятие договора подряда. В Гражданском кодексе под договором подряда понимается договор, по которому одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 ГК РФ). В результате сырье (материалы), которое одна сторона (переработчик) принимает, не оплачивая, для переработки на возмездной основе от другой стороны (заказчика), является давальческим сырьем.

Операции по переработке товаров в большинстве случаев имеют вид "товар - переработка - товар", когда переданный в переработку товар не изменяется качественно, но происходит изменение его свойств за счет фасовки, упаковки, дозирования, розлива, маркировки и других операций по переработке. Другой вид операций - "товар - переработка - новый товар"; в этом случае заказчику возвращается новый товар, свойства которого отличаются от первоначального.

 

"Товары" или "материалы"?

 

В большинстве случаев производственники просто ставят бухгалтерию перед фактом, что оприходованные товары уже переданы в переработку сторонней организации. Но не исключен и такой вариант, когда обо всей цепочке информируют заблаговременно: это дает возможность финансовому подразделению оптимально сформировать отражение этих операций.

Особых сложностей с бухучетом таких товаров нет. Они принимаются к учету сразу на счета учета материалов 10-1 "Сырье и материалы", а после передачи переработчику - на счет 10-7 "Материалы, переданные в переработку". При этом следует помнить, что ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (утв. Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н, далее - ПБУ N 5/01) предписывает принимать к учету материально-производственные запасы (далее - МПЗ) по фактической себестоимости (п. 5). К фактическим затратам по приобретению МПЗ относятся затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (п. 6 ПБУ N 5/01). Особенностью является то, что к ним могут быть отнесены затраты по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг (см. таблицу 1).

 

Таблица 1. Учет операций по переработке МПЗ

Наименование операции	Проводка
Приобретены МПЗ для переработки	Дебет 10-1 Кредит 60
Учтен НДС по приобретенным МПЗ	Дебет 19-3 Кредит 60
Переданы МПЗ в переработку	Дебет 10-7 "Материалы, переданные в переработку" Кредит 10-1
Получены материалы от переработчика	Дебет 10-1 Кредит 10-7 "Материалы, переданные в переработку"
Включены в стоимость затраты на переработку МПЗ	Дебет 10-1 Кредит 60
Учтен НДС по договору подряда по переработке	Дебет 19-3 Кредит 60
Учтены МПЗ после переработки в качестве товаров	Дебет 41-1 Кредит 10-1

Если операции по переработке материалов имеют разовый характер, то данную проводку можно не делать. Тогда реализация таких МПЗ будет относиться к прочим доходам и расходам (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Право отнесения доходов для целей бухгалтерского учета к доходам от обычных видов деятельности или прочим поступлениям определяется организацией самостоятельно (п. 4 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Несмотря на то что в ПБУ 10/99 отдельно не установлена аналогичная норма, при организации учета будет логичным установить идентичные критерии для учета доходов и расходов по отдельным операциям.

Учет реализации в торговой организации производится следующими проводками, представленными в таблице 2. Аналитический учет операций по переработке давальческого сырья необходимо вести на счетах 10-1 и 41-1, а также выбрать оптимальную форму ведения складского учета таких товаров.

 

Таблица 2. Реализация МПЗ

Реализация МПЗ как материалов		Реализация МПЗ как товаров		МПЗ оприходованы как товары, а затем переданы в переработку
Отражена выручка от реализации МПЗ как материалов	Дебет 62 Кредит 91-1	Отражена выручка от реализации товаров	Дебет 62 Кредит 90-1	Перевод части товаров на счет материалов	Дебет 10-1 "Материалы" Кредит 41-1 "Товары"
Начислен НДС от реализации МПЗ как материалов	Дебет 91-2 Кредит 68	Начислен НДС от реализации товаров	Дебет 90-3 Кредит 68
Списана стоимость реализованных МПЗ как материалов	Дебет 91-2 Кредит 10-1	Списана стоимость реализованных товаров	Дебет 90-2 Кредит 41	Переданы МПЗ в переработку	Дебет 90-2 Кредит 41
Определен финансовый результат от реализации	Дебет 91-9 Кредит 99	Определен финансовый результат от реализации	Дебет 90-9 Кредит 99

 

Товар - переработка - товар

 

Вести учет с использованием счета 10 "Материалы" удобно в том случае, когда после переработки образуются отходы, передаваемые заказчику (торговому предприятию).

Вместе с тем делать это совершенно не обязательно. Можно организовать учет операций по переработке товаров, используя непосредственно счет 41 "Товары". Руководствуясь Планом счетов бухгалтерского учета (утв. Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н), для этих целей можно использовать счет 41-5 "Товары, переданные в переработку". Естественно, что такие операции в торговой организации относятся к обычным видам деятельности и оформляются проводками (см. таблицу 3).

 

Таблица 3. Учет операций по переработке товаров со счетом 41

Наименование операции	Проводка
Приняты к учету товары	Дебет 41-1 Кредит 60
Учтен НДС по приобретенным товарам	Дебет 19-3 Кредит 60
Предъявлен НДС к вычету	Дебет 68 Кредит 19-3
Передана часть товаров в переработку	Дебет 41-5 Кредит 41-1
Получены товары после переработки	Дебет 41-1 Кредит 41-5
Включены в стоимость товаров затраты на переработку	Дебет 41-1 Кредит 60
Учтен НДС по договору подряда (переработки)	Дебет 19-3 Кредит 60
Отражена реализация товаров	Дебет 62 Кредит 90-1
Начислен НДС по реализации товаров	Дебет 90-3 Кредит 68
Списана себестоимость реализованных товаров	Дебет 90-2 Кредит 41-1
Определен финансовый результат	Дебет 90-3 Кредит 99

 

Если переработка меняет свойства товара

 

На практике достаточно часто встречаются схемы, по своей сути относящиеся к переработке давальческого сырья, но оформленные через договоры купли-продажи, когда торгующее предприятие фактически продает товары переработчику, а затем покупает у него вновь произведенные товары с новым наименованием и номенклатурой. Такая схема является, с одной стороны, более усложненной и трудоемкой для переработчика, с другой - она позволяет торговому предприятию четко соблюдать "коридор" между первоначальной закупочной ценой и ценой реализации конечному покупателю. Это, в свою очередь, дает возможность контролировать сумму произведенной торговой наценки и распределять прибыль, полученную от торговых операций.

Например, продавая для переработки товары с минимальной наценкой (или без нее), можно покупать впоследствии уже новые товары, стоимость которых увеличена на стоимость услуг по переработке. При последующей продаже конечному потребителю можно четко выделить сумму торговой наценки по такой операции, при этом сама переработка и закупочная стоимость будут уже учтены.

Другой вариант - когда торговая наценка распределена частями в стоимости товара, проданного для переработки, и в цене реализации конечному потребителю. При таком варианте выгода от реализации данных товаров будет складываться из нескольких частей (как минимум двух). Применение этих операций, как правило, связано с необходимостью контроля величины торговой наценки.

У торгового предприятия такие операции оформляются проводками, представленными в таблице 4.

 

Таблица 4. Отражение операций по продаже товаров переработчику

Наименование операции	Проводка
Приобретены товары в первоначальном виде	Дебет 41-1 Кредит 60
Учтен НДС по приобретенным товарам	Дебет 19-3 Кредит 60
НДС предъявлен к вычету	Дебет 68 Кредит 90-1
Проданы исходные товары переработчику	Дебет 62 Кредит 90-1
Начислен НДС от реализации товаров	Дебет 90-3 Кредит 68
Списана стоимость проданных товаров	Дебет 90-2 Кредит 41-1

Использование похожих схем будет активизировано в связи с вступлением в силу с 1 февраля 2010 г. Закона от 28 декабря 2009 г. N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации". Вызвано это тем, что торговые предприятия будут вынуждены более скрупулезно следить за порядком формирования цен и характером проводимых операций, а значит, прибегать к различным комбинированным схемам, в том числе и с использованием договоров переработки давальческого сырья и их вариациями.