Главная - Статьи

Бухгалтерская отчетность: годовой отчет

 

По окончании календарного года все организации, за исключением бюджетных, обязаны представлять годовую бухгалтерскую отчетность учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации (ст. 15 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"). Налогоплательщики помимо этого обязаны представлять бухгалтерскую отчетность и в налоговые органы (пп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Годовая бухгалтерская отчетность должна быть сформирована и представлена заинтересованным лицам в течение 90 дней по окончании отчетного года (п. 2 ст. 15 Закона N 129-ФЗ). Поскольку текущий год является високосным, то последним днем представления бухгалтерской отчетности за 2011 г. будет 30 марта 2012 г. включительно.
Порядок составления и представления бухгалтерской отчетности регулируется упомянутыми Законом N 129-ФЗ, ПБУ 4/99 и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

Примечание. Бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности. Отчетность составляется на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (ст. 2 Закона N 129-ФЗ, п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н).

В общем случае годовая бухгалтерская отчетность коммерческих организаций включает (ст. 13 Закона N 129-ФЗ, п. 5 ПБУ 4/99): бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, приложения к ним, пояснительную записку, а также аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она, в соответствии с федеральными законами, подлежит обязательному аудиту.
Напомним, что обязательный ежегодный аудит необходимо проводить (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности"):
- организациям, имеющим организационно-правовую форму открытого акционерного общества;
- организациям, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж или иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг;
- профессиональным участникам рынка ценных бумаг, страховым компаниям, клиринговым организациям, обществам взаимного страхования, товарным, валютным или фондовым биржам, негосударственным пенсионным или иным фондам, акционерным инвестиционным фондам, управляющим компаниям акционерного инвестиционного фонда и т.д.;
- организациям, представляющим (публикующим) консолидированную бухгалтерскую (финансовую) отчетность.
Превышение у организаций:
- выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за предшествующий отчетному году год 400 000 000 руб. или
- активов бухгалтерского баланса на конец года, предшествовавшего отчетному, 60 000 000 руб. -
обязывает их провести аудит бухгалтерской отчетности.
Помимо этого проведение обязательного аудита установлено еще некоторыми федеральными законами. Аудиторское заключение должно быть:
- у организаций, являющихся застройщиками (пп. 6 п. 2 ст. 20 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации");
- эмитентов ценных бумаг (п. 9 ст. 22 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг").
При составлении отчета за 2011 г. используются формы бухгалтерского баланса (форма 0710001), отчета о прибылях и убытках (форма 0710002), отчета об изменениях капитала (форма 0710003) и отчета о движении денежных средств (форма 0710004), утвержденные Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н.
Отчет об изменениях капитала и отчет о движении денежных средств являются формами Приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (п. 2 Приказа N 66н). Иные приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (далее - пояснения) организациям предложено формировать в табличной и (или) текстовой форме. Содержание пояснений, оформленных в табличной форме, определяется организациями самостоятельно. При разработке формы они могут обратиться (п. 4 Приказа N 66н) к примеру оформления пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, приведенному в Приложении N 3 к Приказу 66н (далее - пример оформления пояснений).
Общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), в годовую отчетность включают отчет о целевом использовании полученных средств (форма 0710006) (п. 2 Приказа N 66н).
Данная форма рекомендована и некоммерческим организациям, не осуществляющим предпринимательскую деятельность и не имеющим кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг). Применяется эта форма при формировании соответствующих пояснений (п. 4 Приказа N 66н).
Поскольку бухгалтерская отчетность за год представляется в органы государственной статистики, то во всех направляемых формах после графы "Наименование показателя" приводится графа "Код". В этой графе указываются Коды показателей согласно Приложению N 4 к Приказу N 66н (п. 5 Приказа N 66н).
Приведенные формы отчетности не являются рекомендуемыми. Поэтому из них нельзя исключать какие-либо строки по причине отсутствия соответствующих данных. Если у организации отсутствуют активы (обязательства, доходы, расходы и т.д.), данные о которых раскрываются в той или иной строке форм, то эта строка прочеркивается.
Если же возникает необходимость в детализации отдельных статей баланса, отчета о прибылях и убытках и Приложений к ним, то организация вводит в указанные формы дополнительные строки (п. 3 Приказа N 66н). При этом эти строки кодировать не следует.
Напомним, что показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности (п. 11 ПБУ 4/99).
Решение организацией вопроса о том, является ли показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. То есть при формировании бухгалтерской отчетности существенность определяется совокупностью качественных и количественных факторов (раздел "Существенность информации, раскрываемой в бухгалтерской отчетности" Рекомендаций аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 год, доведенных Письмом Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01, далее - Рекомендации аудиторам).
Статья бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, к которой даются пояснения, должна иметь указание на такое раскрытие (п. 28 ПБУ 4/99). Поэтому в первой графе "Пояснения" бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках указывается номер соответствующего пояснения к названным формам. Информация, отраженная в этой графе, призвана помочь пользователям отчетности найти в представленных приложениях необходимые расшифровки в отношении данных, указанных в той или иной строке баланса и отчета о прибылях и убытках. Все пояснения же, в свою очередь, должны иметь номер.
Организации - субъекты малого предпринимательства могут формировать бухгалтерскую отчетность по упрощенной системе:
- в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках включаются показатели только по группам статей (без детализации показателей по статьям);
- в Приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках приводится только наиболее важная информация, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.
Субъекты малого предпринимательства в то же время вправе формировать бухгалтерскую отчетность за год и в общеустановленном порядке (п. 6 Приказа N 66н).
Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (в том числе выделенных на отдельные балансы) (п. 8 ПБУ 4/99). Следовательно, данные по счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты" (субсчетам 79-1 "Расчеты по выделенному имуществу" и 79-2 "Расчеты по текущим операциям") при составлении бухгалтерской отчетности организации не отражаются (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
Организации, имеющие обособленные подразделения, представляют бухгалтерскую отчетность в налоговые органы по месту нахождения головного подразделения. Законодательство РФ, по мнению финансистов, не обязывает их представлять бухгалтерскую отчетность по месту нахождения обособленных подразделений (Письмо Минфина России от 18.08.2009 N 03-03-06/1/527).
Фискалы же отметили, что ограничений для представления в налоговые органы бухгалтерской отчетности на бумажном носителе НК РФ не содержит (Письмо ФНС России от 12.07.2011 N ЕД-4-3/11207@). Поэтому бухгалтерская отчетность может быть представлена в налоговый орган в установленной форме непосредственно на бумажных носителях или направлена в виде почтового отправления с описью вложения. Передача же ее в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи осуществляется ими лишь по желанию.
Во многих Положениях по бухгалтерскому учету имеется специальный раздел "Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности" либо отдельные пункты, в которых указывается информация, подлежащая раскрытию в бухгалтерской отчетности с учетом ее существенности.
Кстати, с отчетности за 2011 г. действуют новые Положения по бухгалтерскому учету:
- "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010) (утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н);
- "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2010) (утв. Приказом Минфина России от 08.11.2010 N 143н);
- "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011) (утв. Приказом Минфина России от 02.02.2011 N 11н).
С 1 января 2011 г. начали действовать и Изменения в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, приведенные в Приложении к Приказу Минфина России от 24.12.2010 N 186н (далее - Изменения). Ими внесены изменения в Положения по бухгалтерскому учету:
- "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006) (утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н);
- "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н);
- "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007) (утв. Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н);
- "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н);
в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и в Методические указания по бухгалтерскому учету:
- основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н);
- материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н);
- специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утв. Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н).
При этом некоторые ранее действующие нормы перечисленных нормативных документов кардинально поменялись. Требования новых ПБУ и введенных изменений должны быть учтены при формировании годового отчета.
Формы бухгалтерской отчетности заполняются уже после того, как:
- все хозяйственные операции за год отражены в соответствии с правилами их учета;
- инвентаризацией подтверждено наличие активов и обязательств;
- по синтетическим и аналитическим счетам сформированы обороты, а сальдо по счетам отражают реальное финансовое состояние организации.
На этом этапе переносятся в формы сальдо либо суммы оборотов по соответствующим счетам или необходимые данные из аналитических регистров бухгалтерского учета.

 

Бухгалтерский баланс

 

Бухгалтерский баланс является главной формой в системе бухгалтерской отчетности, поскольку он характеризует имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату. Он является одним из признаков юридического лица (ст. 48 ГК РФ).
Под бухгалтерским балансом понимается способ экономической группировки состава и размещения ресурсов хозяйственного субъекта, включаемых в актив баланса, и источников их формирования в виде собственного и заемного капитала, отражаемых в пассиве баланса как обязательства. Он служит основным источником информации для круга пользователей об имущественном состоянии организации. Именно по данным бухгалтерского баланса:
- оценивается возможность выполнения организацией в ближайшее время взятых на себя обязательств перед третьими лицами либо же преодоления ею возникших финансовых затруднений;
- определяются финансовые результаты работы в виде наращивания собственного капитала за отчетный период.
В бухгалтерском балансе организации обязаны раскрывать сравнительную информацию за предыдущий период. Для этого вместо двух граф теперь предусмотрены три графы: на текущую дату отчетного периода, на 31 декабря предыдущего года, на 31 декабря года, предшествующего предыдущему (п. 10 ПБУ 4/99). То есть в бухгалтерском балансе за 2011 г. необходимо будет привести данные на 31 декабря этого года, на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. Дополнительное представление данных об активах, обязательствах и капитале за предыдущий год повышает информативность баланса при оценке финансового положения организации заинтересованными пользователями.
При наличии существенных показателей организация, как было сказано выше, дополняет баланс новыми строками, в которых расшифровывает данные об отдельных активах и обязательствах. В то же время показатели об отдельных активах и обязательствах при заполнении баланса могут приводиться общей суммой с раскрытием в пояснениях к балансу, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности (п. 11 ПБУ 4/99).
Обратим внимание на заполнение некоторых строк бухгалтерского баланса.

 

Внеоборотные активы

 

По строке 1110 "Нематериальные активы" баланса отражается информация об объектах нематериальных активов. По этой строке указывается их остаточная стоимость (п. 35 ПБУ 4/99, Письмо Минфина России от 30.01.2006 N 07-05-06/16). Остаточная стоимость нематериальных активов определяется как разница между сальдо по счетам 04 и 05 (с учетом переоценки и обесценения).
В общем случае в графы "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строки 1110 переносятся показатели из строки 110 "Нематериальные активы" бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг. Если же организация ежегодно производит переоценку объектов, то при составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. для обеспечения сопоставимости отчетных данных она должна скорректировать сравнительные показатели на суммы переоценки таким образом, как если бы переоценки производились по состоянию не на 1 января 2011 г. и 1 января 2010 г., а на конец 2010 и 2009 гг. соответственно. Указанные корректировки обусловлены тем, что изменение нормативного правового акта по бухгалтерскому учету (в частности, ПБУ 14/2007) влечет изменение учетной политики организации. Упомянутыми Изменениями не установлен специальный порядок для отражения в бухгалтерском учете и отчетности последствий изменений, связанных с новыми правилами переоценки нематериальных активов. Следовательно, в данном случае последствия изменения учетной политики отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно (п. п. 10, 14, 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).
Таким образом, в графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." рассматриваемой строки указывается остаточная стоимость нематериальных активов на 1 января 2011 г. и на 1 января 2010 г. соответственно, то есть с учетом переоценок, проведенных по состоянию на эти даты.
По строке 1120 "Результаты исследований и разработок" бухгалтерского баланса отражается информация о расходах по завершенным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, учитываемым на счете 04 обособленно (абз. 3 п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н).
В составе расходов на НИОКР, отражаемых обособленно на счете 04, учитываются затраты организации на выполненные самостоятельно или с привлечением сторонних исполнителей работы, связанные с осуществлением научной (научно-исследовательской), научно-технической деятельности и экспериментальных разработок. Расходы на незаконченные НИОКР, а также НИОКР, результаты которых отражаются в бухгалтерском учете в качестве нематериального актива, не учитываются в составе расходов на НИОКР на счете 04 (п. 3 ПБУ 17/02).
По этой строке баланса указывается сумма расходов на выполнение НИОКР, отраженная на счете 04 и не списанная на отчетную дату на расходы по обычным видам деятельности и (или) на прочие расходы.
В ранее используемой форме бухгалтерского баланса не было предусмотрено отдельной строки для отражения расходов на завершенные НИОКР. Как правило, они отражались в составе прочих внеоборотных активов и формировали показатель строки 150 баланса. Поэтому для заполнения граф "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строки 1120 организации необходимо использовать данные аналитического учета по счету 04, а именно дебетовые остатки субсчета счета 04, на котором учитываются расходы на выполненные НИОКР, на соответствующие даты.
Появившиеся новые статьи "Нематериальные поисковые активы" (стр. 1130) и "Материальные поисковые активы" (стр. 1140) (пп. 1 п. 1 Приказа Минфина России от 05.10.2011 N 124н) в отчетности за 2011 г. не заполняются (подробнее см. комментарий в "720 часов" N 2, 2011).
По строкам 1150 "Основные средства" и 1160 "Доходные вложения в материальные ценности" отражается информация об объектах основных средств, учитываемых на счетах 01 "Основные средства" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности" соответственно.
Напомним, что в составе доходных вложений в материальные ценности на счете 03 учитываются основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода (в том числе по договорам лизинга, аренды, проката) (п. п. 4, 5 ПБУ 6/01, п. 3 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утв. Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15).
По этим строкам указывается остаточная стоимость объектов основных средств, учитываемых на указанных счетах.
Амортизация по основным средствам, учитываемым как на счете 01, так и на счете 03, начисляется по кредиту счета 02. Бухгалтерии же необходимо обеспечить раздельный учет сумм амортизации по объектам, учитываемым на этих счетах, поскольку каждая из этих величин выступает в качестве вычитаемого обособленно.
Остаточная стоимость основных средств на 31 декабря 2011 г. определяется:
- как разница между сальдо по счету 01 и соответствующей частью сальдо счета 02 - в первом случае и
- разница сальдо по счету 03 и соответствующей частью сальдо счета 02 - во втором случае.
При этом учитываются результаты переоценки, если таковая проводилась.
Если организация ежегодно производит переоценку объектов основных средств, то при составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. для обеспечения сопоставимости отчетных данных она должна скорректировать сравнительные показатели на суммы переоценки. По аналогии с нематериальными активами в графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строк 1150 и 1160 указывается остаточная стоимость основных средств, учитываемых на счетах 01 и 03, на 1 января 2011 г. и на 1 января 2010 г. соответственно, то есть с учетом переоценок, проведенных по состоянию на эти даты.
По строке 1170 "Финансовые вложения" показывается информация о финансовых вложениях организации, срок обращения (погашения) которых превышает 12 месяцев после отчетной даты (п. 19 ПБУ 4/99, п. 41 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утв. Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н).
К финансовым вложениям организации могут относиться:
- государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определены (облигации, векселя);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);
- предоставленные другим организациям займы;
- депозитные вклады в кредитных организациях;
- дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования;
- вклады организации-товарища по договору простого товарищества и пр.
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая определяется в соответствии с п. п. 9 - 15 ПБУ 19/02 и п. 13 Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03 (утв. Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н).
В дальнейшем финансовые вложения, обращающиеся на ОРЦБ, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчетную дату. Указанную корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально (п. 20 ПБУ 19/02).
Под текущей рыночной стоимостью ценных бумаг понимается их рыночная цена, рассчитанная в установленном порядке организатором торговли на рынке ценных бумаг (абз. 2 п. 11 Информационного сообщения Минфина России от 21.12.2009 "О раскрытии информации о финансовых вложениях организации в годовой бухгалтерской отчетности"). В настоящее время действует Порядок определения рыночной цены ценных бумаг, расчетной цены ценных бумаг, а также предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг в целях главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Приказом ФСФР России от 09.11.2010 N 10-65/пз-н).
Финансовые вложения, по которым не определяется текущая рыночная стоимость (которые не обращаются на ОРЦБ), подлежат отражению в бухгалтерском учете на отчетную дату по первоначальной стоимости. По таким финансовым вложениям организация обязана проводить проверку на обесценение. Данная проверка проводится не реже одного раза в год по состоянию на 31 декабря отчетного года при наличии признаков обесценения финансовых вложений.
Если проверка подтверждает устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, организация образует резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких финансовых вложений (п. п. 21 и 38 ПБУ 19/02).
Напомним, что создание оценочных резервов рассматривается как изменение оценочных значений в соответствии с п. п. 2 и 3 Положения по бухгалтерскому учету "Изменение оценочных значений" (ПБУ 21/2008) (утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).
Финансовые вложения, согласно Инструкции по применению Плана счетов, учитываются по соответствующим субсчетам счета 58 "Финансовые вложения". Аналитический учет по этому счету должен обеспечивать в том числе получение информации о долгосрочных и краткосрочных активах.
Помимо этого финансовые вложения в виде:
- депозитных вкладов отражаются на счете 55 "Специальные счета в банках", субсчет 3 "Депозитные счета";
- процентных займов, выданных работникам организации, - на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 1 "Расчеты по предоставленным займам".
Вне зависимости от того, на каком счете бухгалтерского учета отражаются активы, которые в соответствии с требованиями ПБУ 19/02 являются финансовыми вложениями, в бухгалтерском балансе информация о них должна показываться в составе финансовых вложений.
По долгосрочным финансовым вложениям, обращающимся на ОРЦБ, показывается их текущая рыночная стоимость (то есть первоначальная стоимость с учетом корректировок) по данным аналитического учета по счету 58 (п. п. 20, 24 ПБУ 19/02).
По долгосрочным финансовым вложениям, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, приводится их первоначальная стоимость за вычетом созданного по ним резерва, для чего используются данные аналитического учета по счетам 58 и 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" (п. п. 24, 38 ПБУ 19/02, п. 35 ПБУ 4/99).
Для заполнения рассматриваемой строки используются дебетовое сальдо по счету 58, субсчетам 55-3 и 73-1 (аналитические счета учета долгосрочных финансовых вложений) и кредитовое сальдо по счету 59 (аналитический счет учета резерва, созданного по долгосрочным финансовым вложениям). В графы "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." переносятся из графы 4 строки 140 бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
По строке 1190 "Прочие внеоборотные активы" отражается информация о прочих, не перечисленных выше, активах, срок обращения которых превышает 12 месяцев или продолжительность операционного цикла (п. 19 ПБУ 4/99).
К прочим внеоборотным активам организации могут относиться:
- вложения во внеоборотные активы организации, учитываемые на соответствующих субсчетах счета 08 "Вложения во внеоборотные активы":
- в нематериальные активы, не удовлетворяющие требованиям п. 3 ПБУ 14/2007;
- незаконченные и неоформленные НИОКР;
- основные средства, не удовлетворяющие требованиям п. 4 ПБУ 6/01;
- оборудование, требующее монтажа, под которым понимают оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования;
- стоимость многолетних насаждений, не достигших эксплуатационного возраста, учитываемая на счете 01, субсчет 01-5 "Многолетние насаждения" (аналитический счет "Молодые насаждения");
- суммы перечисленных авансов и предварительной оплаты работ, услуг, связанных со строительством объектов основных средств (Письмо Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01);
- ряд расходов, относящихся к будущим отчетным периодам и учитываемых на счете 97 "Расходы будущих периодов". Во внеоборотных активах данные расходы отражаются при условии, что период их списания превышает 12 месяцев.
Расходы, которые следует отнести к расходам будущих периодов, упомянуты:
- в абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007;
- п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного подряда" (ПБУ 2/2008) (утв. Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н);
- абз. 2 п. 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008) (утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н).
Из вышесказанного следует, что при заполнении строки 1190 используются данные о сальдо на отчетную дату по счетам 08, 07, 15 и 16 (в части, относящейся к оборудованию к установке), 97 (аналитический счет учета расходов со сроком списания свыше 12 месяцев), а также субсчету 01-5, аналитический счет "Молодые насаждения".
В ранее использовавшейся форме бухгалтерского баланса отдельной статьей показывалась информация по незавершенному строительству (стр. 130).
В составе незавершенного строительства на счете 08, субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", учитываются фактические затраты организации по строительству объектов, осуществленные до окончания работ по строительству и ввода этих объектов в эксплуатацию (Инструкция по применению Плана счетов; п. п. 2.3, 3.1.1, 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160; п. п. 41 и 42 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности; Письма Минфина России от 02.12.2005 N 07-05-06/323, от 10.11.2005 N 07-05-06/295).
В рекомендованном минфиновцами Примере оформления пояснений в разд. 2 "Основные средства" приведен подраздел 2.2 "Незавершенные капитальные вложения". Из этого логично предположить, что данные по упраздненной статье баланса "Незавершенное строительство" следует учитывать по статье "Основные средства...". Это подтверждается и установленным кодом 5240 для строки "Незавершенное строительство и незаконченные операции по приобретению, модернизации и т.п. основных средств - всего". Код же строки "Основные средства..." более общий - 5200.
Отметим, что согласно п. 20 ПБУ 4/99 "Незавершенное строительство..." является статьей, входящей в группу статей "Основные средства".
С другой стороны, вложения организации во внеоборотные активы, не удовлетворяющие требованиям п. 4 ПБУ 6/01, не столь уж и корректно учитывать при формировании показателя строки 1130. Исходя из этого данные активы вроде бы следует отражать по строке 1170.
К какому варианту отражения незавершенного строительства в бухгалтерском балансе обратиться, решать организации. Но в любом случае информацию о незавершенном строительстве, на наш взгляд, следует показать также и обособленно, по отдельной строке. Информация о таких затратах независимо от их величины всегда имеет значение для пользователей. Их возрастание свидетельствует об инвестировании средств в новые производства или модернизацию уже имеющихся.
Для заполнения строки по незавершенному строительству потребуются данные, отражаемые на счетах 07 "Оборудование к установке" и 08, субсчет 3 "Строительство объектов основных средств". На счете 07 приводится информация о наличии и движении технологического, энергетического и производственного оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах, на счете же 08-3 - информация о затратах на строительство объектов основных средств.
Выше приведены Рекомендации финансистов об отражении в разд. I "Внеоборотные активы" бухгалтерского баланса выданных авансов и предварительной оплаты в счет работ, услуг и пр., связанных со строительством основных средств, погашение стоимости которых осуществляется в сроки, превышающие 12 месяцев, независимо от сроков погашения контрагентами обязательств по выданным авансам (предварительной оплате).
В свое время Инструкция о порядке заполнения годовой бухгалтерской отчетности (утв. Приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97) предписывала отражать такие авансы по строке "Незавершенное строительство" (п. 2.5). Организации и в настоящее время вполне могут последовать этим рекомендациям.
Прямо перенести показатели графы 4 строки 150 "Прочие внеоборотные активы" бухгалтерских балансов за 2010 г. и за 2009 г. в графы "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строки 1190 баланса за 2011 г. не удастся. Для обеспечения сопоставимости данных отчетности указанные показатели уменьшаются на суммы расходов на НИОКР, отраженные в этих графах по строке 1120.
Если же информация о незавершенном строительстве приводится в прочих оборотных активах, то полученные выше разности увеличиваются на показатели графы 4 строки 130 "Незавершенное строительство" бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
Подробная информация о наличии и движении внеоборотных активов должна быть приведена в пояснениях к балансу.

 

Оборотные активы

 

По строке 1210 "Запасы" бухгалтерского баланса отражается информация о запасах организации, а именно (п. 20 ПБУ 4/99):
- о предметах труда, предназначенных для обработки, переработки или использования в производстве либо для хозяйственных нужд;
- средствах труда, которые в соответствии с установленным порядком включаются в состав средств в обороте;
- затратах в незавершенном производстве;
- готовой продукции (продуктах производства);
- товарах;
- расходах будущих периодов и т.п.
Выше приводились нормативные документы, которые предписывают относить в расходы будущих периодов определенные активы. По строке 1210 следует указывать те из них, период списания расходов которых не превышает 12 месяцев. Сами же расходы будущих периодов учитываются в сумме фактически произведенных затрат за вычетом их части, отнесенной на расходы истекших периодов (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
У многих организаций на 1 января 2011 г. на счете 97 числились расходы, которые не приводили к появлению у них каких-либо активов. Поэтому все подобные затраты следовало признать расходами (дебет счетов 20, 26, 44, 91-2) того периода, в котором они были осуществлены.
В данном случае вновь следует руководствоваться нормами ПБУ 1/2008, поскольку фактически речь идет об изменении учетной политики в части учета расходов будущих периодов.
Организации, в принципе, должны отражать последствия изменения учетной политики ретроспективно, то есть с пересчетом сравнительных показателей прошлых лет. Но требование об обязательном ретроспективном отражении распространяется на случаи, когда указанные изменения оказывают или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств (п. 15 ПБУ 1/2008).
Поэтому организация должна самостоятельно оценить, насколько существенно для нее единовременное списание сумм, учтенных на счете 97, в состав расходов отчетного периода. И если это будут несущественные суммы, которые практически никакого влияния на ее финансовое состояние не оказывают, то тогда вполне можно обойтись без ретроспективного пересчета.
Некоторые организации для сближения налогового и бухгалтерского учета на счете 97 учитывали суммы, которых не должно было быть в расходах будущих периодов и при предыдущей редакции п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Такие суммы же списываются со счета 97 в порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010) (утв. Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н).
Если списываемые суммы несущественны, то расходы, ошибочно учтенные на счете 97, списываются в дебет счета 91-2 в состав прочих расходов.
Если же суммы значительны и неправильное их отражение в отчетности привело к существенному искажению ее показателей, то списание расходов со счета 97 надлежит произвести по правилам, установленным для исправления существенных ошибок:
- расходы списываются со счета 97 в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" и
- осуществляется ретроспективный пересчет связанных показателей прошлых лет.
(Подробнее см. статью "Исправление ошибок в бухгалтерском учете" на с. 27). Кроме того, соответствующую информацию необходимо отразить в разд. 2 "Корректировка в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" отчета об изменениях капитала за 2011 г.
Организации самостоятельно определяют детализацию показателя по строке 1210. Например, в бухгалтерском балансе может быть обособленно приведена информация о стоимости материалов, готовой продукции и товаров, о затратах в незавершенном производстве, если такая информация признается организацией существенной (абз. 2 п. 11 ПБУ 4/99).
В графы "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строки 1210 баланса заносятся показатели графы 4 строки 210 "Запасы" бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг. Если указанные показатели были сформированы с учетом таких расходов будущих периодов, которые организация с 1 января 2011 г. должна квалифицировать как расходы текущего периода, то эти показатели должны быть скорректированы таким образом, как если бы новый порядок бухгалтерского учета применялся и ранее.
По строке 1230 "Дебиторская задолженность" показывается общая сумма дебиторской задолженности на 31 декабря 2011 г., на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г.
В заполняемой форме баланса отсутствует какая-либо расшифровка данного показателя. Однако в бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные (п. 19 ПБУ 4/99). Раскрытие информации о характере дебиторской задолженности может осуществляться путем введения дополнительных строк, в том числе "долгосрочная" и "краткосрочная".
В случае признания дебиторской задолженности сомнительной организация обязана создавать резервы сомнительных долгов. Сомнительной считается дебиторская задолженность организации, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Величина созданного резерва учитывается на счете 63 "Резервы по сомнительным долгам" и относится на финансовые результаты организации (Инструкция по применению Плана счетов, п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
При заполнении этой строки используются данные о дебетовых остатках по счетам 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 68 "Расчеты по налогам и сборам", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" за вычетом кредитового сальдо по счету 63 (резерва, созданного по этой задолженности) (п. п. 73, 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, п. 35 ПБУ 4/99).
Показатель на 31 декабря 2010 г. получают суммированием данных графы 4 по строкам 230 и 240 бухгалтерского баланса за 2010 г. Совокупность показателей, отраженных в графе 4 по строкам 230 и 240 бухгалтерского баланса за 2009 г., указывается в графе "На 31 декабря 2009 г." строки 1230. При этом сравнительные показатели дебиторской задолженности должны быть скорректированы таким образом, как если бы новая учетная политика применялась и ранее (п. п. 14, 15 ПБУ 1/2008). Это означает, что показатели строки 1230 на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. должны быть сформированы в том числе с учетом резервов по сомнительным долгам, существовавшим на эти даты.
Указанные корректировки сравнительных показателей могут не производиться, если:
- рассматриваемые изменения учетной политики не способны оказать существенного влияния на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств либо
- оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью (п. 15 ПБУ 1/2008).
У двух статей разд. II годового бухгалтерского баланса изменились названия: статья "Финансовые вложения" (стр. 1240) теперь называется "Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов)", статья "Денежные средства" - "Денежные средства и денежные эквиваленты" (стр. 1250) (пп. 2 п. 4 Приказа Минфина России N 124н).
Напомним, что под денежными эквивалентами понимаются высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости (п. 5 ПБУ 23/2011). К денежным эквивалентам можно отнести открытые в кредитных организациях депозиты до востребования, векселя Сбербанка России на предъявителя, привилегированные акции крупных компаний.
Исходя из этого по строке 1240 показывается информация о финансовых вложениях организации, срок обращения (погашения) которых не превышает 12 месяцев, за исключением денежных эквивалентов. Для заполнения рассматриваемой строки используются дебетовое сальдо по счету 58, субсчетам 55-3 и 73-1 (аналитические счета учета краткосрочных финансовых вложений), за исключением денежных эквивалентов, учтенных на счетах 58 и 55-3, и кредитовое сальдо по счету 59 (аналитический счет учета резерва, созданного по краткосрочным финансовым вложениям). В графы "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." переносятся данные из графы 4 строки 250 бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг., если среди них не находились суммы денежных эквивалентов. Наличие же последних влечет за собой возникновение обязанности по их пересчету.
Для заполнения же строки 1250 используются данные о дебетовых сальдо по счетам 50 "Касса" (за исключением субсчета 3 "Денежные документы"), 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках", 57 "Переводы в пути" и субсчетам счета 58, на котором учитываются денежные эквиваленты. Наличие денежных эквивалентов при заполнении рассматриваемой строки приводит к необходимости осуществления пересчета показателей, отраженных в графе 4 строки 260 бухгалтерских балансов за 2009 и 2010 гг.
По строке 1260 "Прочие оборотные активы" указывается информация об имеющихся у организации прочих оборотных активах. В составе прочих оборотных активов могут учитываться:
- выполненные этапы по незавершенным работам, имеющие самостоятельное значение, учитываемые на счете 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам" по договорной стоимости;
- не предъявленная к оплате начисленная выручка по договорам строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы (в сумме, исчисленной исходя из договорной стоимости или из размера фактически понесенных расходов, которые за отчетный период считаются возможными к возмещению) (п. п. 1, 2, 17, 23 ПБУ 2/2008);
- стоимость недостающих или испорченных материальных ценностей, в отношении которых не принято решение об их списании в состав затрат на производство или на виновных лиц;
- суммы НДС, исчисленные с авансов и предварительной оплаты, отражаемые обособленно по дебету счетов 62 или 76;
- суммы акцизов, подлежащие впоследствии вычетам (ст. ст. 200 - 201 НК РФ);
- суммы НДС, начисленные при отгрузке товаров (продукции, иных ценностей), выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н), учитываемые организацией обособленно на счете 76 или на счете 45 "Товары отгруженные";
- суммы НДС и акцизов, начисленные по неподтвержденному экспорту и подлежащие впоследствии возмещению из бюджета (абз. 2 п. 9 ст. 165, абз. 21 п. 7 ст. 198 НК РФ, Письмо Минфина России от 27.05.2003 N 16-00-14/177).
В графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строки 1260 отражаются показатели графы 4 строки 270 бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.

 

Капитал и резервы

 

В этом разделе показывается информация о состоянии собственного капитала организации (п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
По строке 1320 "Собственные акции, выкупленные у акционеров" показывается стоимость акций (долей), выкупленных акционерным (или иным хозяйственным) обществом у своих акционеров (участников), учитываемая на счете 81 "Собственные акции (доли)".
Собственные акции могут выкупаться обществом как для перепродажи, так и для аннулирования и последующего уменьшения в результате этой операции величины уставного капитала. По строке 1320 показывается стоимость акций, выкупленных для аннулирования. Стоимость же акций, выкупленных для последующей перепродажи, показывается в разд. II актива баланса по статье "Прочие оборотные активы".
В бухгалтерском учете собственные акции (доли), выкупленные (перешедшие к организации), которые впоследствии могут быть проданы или аннулированы, учитываются в сумме фактических затрат на приобретение (Инструкция по применению Плана счетов). При заполнении этой строки используются данные о дебетовом сальдо по счету 81 на отчетную дату в части акций, выкупленных для аннулирования. Данная величина указывается в круглых скобках (как величина, уменьшающая показатель собственного капитала организации).
В графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строки 1320 отражаются показатели графы 4 строки 411 бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
По строке 1340 "Переоценка внеоборотных активов" приводится сумма прироста стоимости внеоборотных активов, выявляемого по результатам их переоценки, отраженная обособленно на счете 83 "Добавочный капитал" (п. 15 ПБУ 6/01, п. 21 ПБУ 14/2007).
При заполнении этой строки используются данные о кредитовом сальдо по счету 83, аналитические счета учета сумм дооценки основных средств и нематериальных активов на отчетную дату.
В графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." рассматриваемой строки указывается кредитовое сальдо по счету 83, аналитические счета учета сумм дооценки основных средств и нематериальных активов на 1 января 2011 г. и на 1 января 2010 г. соответственно. То есть для обеспечения сопоставимости отчетных данных сравнительные показатели должны быть скорректированы на суммы переоценки таким образом, как если бы переоценки производились не по состоянию на 1 января 2011 г. и на 1 января 2010 г., а на конец 2010 и 2009 гг. соответственно.
По строке 1350 "Добавочный капитал (без переоценки)" отражается величина добавочного капитала организации, учитываемого на счете 83, за исключением сумм дооценки внеоборотных активов. Добавочный капитал может формироваться за счет:
- эмиссионного дохода, представляющего собой сумму разницы между продажной и номинальной стоимостью акций (долей), вырученную в процессе формирования уставного капитала организации (при учреждении организации, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций (долей) по цене, превышающей номинальную стоимость (п. 68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Письма Минфина России от 09.08.2004 N 07-05-12/18, от 19.01.2007 N 07-05-06/16);
- курсовой разницы, связанной с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе вкладам в уставный (складочный) капитал организации, выраженным в иностранной валюте (п. 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н);
- разницы, возникающей в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами Российской Федерации, в рубли (абз. 2 п. 19 ПБУ 3/2006);
- вкладов в имущество общества с ограниченной ответственностью (ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", Письмо Минфина России от 13.04.2005 N 07-05-06/107);
- суммы НДС, восстановленного учредителем при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал и переданного учреждаемой организации (в случае, если указанные суммы не являются вкладом в уставный капитал учреждаемой организации) (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, Письмо Минфина России от 30.10.2006 N 07-05-06/262).
При заполнении этой строки используются данные о кредитовом сальдо по счету 83 (за исключением сумм дооценки внеоборотных активов) на отчетную дату.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. организация вынуждена воспользоваться данными аналитического учета по счету 83 и отразить в графах "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." кредитовые сальдо по счету 83 на эти даты за вычетом формирующих их сумм дооценки внеоборотных активов.
По строке 1370 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" отражается сумма нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации.
Сумма чистой прибыли организации за отчетный период в бухгалтерском учете отражается по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки", а сумма чистого убытка - по дебету счета 99. Заключительными оборотами декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":
Дебет 99 Кредит 84
- учтена чистая прибыль за 2011 г.
либо
Дебет 84 Кредит 99
- учтен убыток, полученный в 2011 г.
Распределение прибыли по результатам года относится к категории событий после отчетной даты, свидетельствующих о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях, в которых организация ведет свою деятельность. При этом в отчетном периоде, за который организацией распределяется прибыль, никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся. А при наступлении события после отчетной даты в бухгалтерском учете периода, следующего за отчетным, в общем порядке делается запись, отражающая это событие (п. п. 3, 5, 10 Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утв. Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н). Следовательно, данные по счету 84 в отчетном году формируются с учетом принятого в этом году решения о распределении прибыли, полученной по итогам прошлого года.
Начисление дивидендов (как промежуточных, так и по итогам года) отражается по дебету счета 84 в корреспонденции со счетами 75, субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов", и 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", если учредитель (участник, акционер) является работником организации.
Величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отчетного периода может быть равна сумме чистой прибыли (чистого убытка) отчетного периода, если у организации:
- на начало отчетного периода отсутствовала нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет;
- в течение отчетного периода не распределялись промежуточные дивиденды и не выбывали дооцененные ранее основные средства;
- не было исправлений существенных ошибок прошлых лет.
В этом случае значение строки 1370 совпадает со значением строки 2400 "Чистая прибыль (убыток)" отчета о прибылях и убытках.
В общем случае показатели строки 1370 на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. переносятся из бухгалтерских балансов за указанные годы. Однако этими данными воспользоваться не удастся, если в 2011 г.:
- внесены изменения в учетную политику, которые оказывают существенное влияние на финансовое состояние организации (финансовый результат ее деятельности) и требуют ретроспективного отражения последствий этих изменений, и (или)
- были обнаружены существенные ошибки прошлых лет, исправление которых осуществляется с использованием счета 84, а также требуется ретроспективный пересчет сравнительных показателей отчетности предыдущих лет.
Так, если организация в отчетном периоде исправляла существенные ошибки 2010 г. после того, как бухгалтерская отчетность за этот год была утверждена, то показатель нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на 31 декабря предыдущего года пересчитывается, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет) (п. 9 ПБУ 22/2010).
Если исправлялись существенные ошибки более ранних отчетных периодов (лет, предшествующих предыдущему году), то пересчету подлежит также показатель нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.
Исключением являются случаи, когда невозможно установить связь ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.
Информация об исправлениях существенных ошибок прошлых лет и последствий изменения учетной политики расшифровывается в разд. 2 отчета об изменении капитала, а также в пояснительной записке.

 

Долгосрочные обязательства

 

В разд. IV бухгалтерского баланса показывается информация о долгосрочных обязательствах организации. Долгосрочными являются обязательства, срок погашения которых превышает 12 месяцев (п. 19 ПБУ 4/99).
По строке 1410 "Заемные средства" показывается информация о долгосрочных кредитах и займах, привлеченных организацией, срок погашения которых на отчетную дату превышает 12 месяцев.
Если срок погашения заемных средств, ранее представленных в бухгалтерском балансе как долгосрочные обязательства, на отчетную дату составляет менее 12 месяцев, указанные обязательства представляются как краткосрочные (раздел "Раскрытие информации о задолженности по причитающимся к уплате процентам по полученным займам (кредитам)" Рекомендаций аудиторам).
Задолженность по долгосрочным займам и кредитам (как процентным, так и беспроцентным) отражается на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" (Инструкция по применению Плана счетов). На счете 67 учитываются: займы (как денежные, так и полученные другими вещами, определенными родовыми признаками), банковские кредиты, бюджетные кредиты, вексельные обязательства, облигационные обязательства, расчеты с банками по операциям учета (дисконта) векселей и других обязательств, товарные кредиты (п. 1 ПБУ 15/2008, п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н).
В бухгалтерском учете и бухгалтерском балансе организации-заемщика обязательства отражаются в качестве кредиторской задолженности в сумме денежных средств, фактически полученных по договору займа (кредитному договору) и не возвращенных на отчетную дату (раздел "Раскрытие информации о задолженности по причитающимся к уплате процентам по полученным займам (кредитам)" Рекомендаций аудиторам).
Сумму задолженности по займам и кредитам формируют как сумма основного долга, так и причитающиеся на конец отчетного периода к уплате проценты согласно условиям договоров (п. п. 2, 4, 15, 16 ПБУ 15/2008, п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности). При этом если срок уплаты процентов по долгосрочному займу составляет менее 12 месяцев, то сумма задолженности по их уплате отражается организацией-заемщиком по строке 1510 "Заемные средства" разд. V "Краткосрочные обязательства" баланса (Письмо Минфина России от 28.01.2010 N 07-02-18/01).
При заполнении этой строки баланса используются данные о сальдо по счету 67 на отчетную дату, если на этот момент у организации отсутствуют займы и проценты, срок погашения и уплаты которых менее 12 месяцев. Для заполнения же граф "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." используются данные графы 4 строки 510 "Займы и кредиты" бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
Изменены названия двух статей и в пассиве баланса: статьи "Резервы под условные обязательства" (стр. 1430) и "Резервы предстоящих расходов" (стр. 1540) теперь называются "Оценочные обязательства" (пп. 3 и 4 п. 1 Приказа Минфина России N 124н). Различие между ними лишь в том, что в первой из указанных строк приводится информация о долгосрочных оценочных обязательствах, во второй же - о краткосрочных.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. по строке 1430 отражаются учитываемые на счете 96 "Резервы предстоящих расходов" суммы оценочных обязательств, предполагаемый срок исполнения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты (п. п. 4, 8, 20 ПБУ 8/2010).
Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий (п. 5 ПБУ 8/2010):
- у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельности, исполнения которой организация не может избежать;
- вероятно уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства;
- величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.
Если предполагаемый срок исполнения оценочного обязательства превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, такое оценочное обязательство оценивается по приведенной (дисконтированной) стоимости (п. 20 ПБУ 8/2010). Требования, которым должна отвечать применяемая при определении приведенной стоимости ставка дисконтирования, приведены в ч. 2 п. 20 ПБУ 8/2010. Образец такой оценки приведен в примере 3 Приложения 2 к ПБУ 8/2010.
При заполнении этой строки используются данные о кредитовом сальдо на отчетную дату по счету 96 в части оценочных обязательств, предполагаемый срок исполнения которых превышает 12 месяцев после отчетной даты.
Напомним, что до 2011 г. по строке 650 "Резервы предстоящих расходов" отражались остатки резервов предстоящих расходов, то есть резервов, созданных в целях равномерного включения предстоящих расходов в состав затрат на производство (расходов на продажу) (п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. для обеспечения сопоставимости отчетных данных по строке 1430 на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. указываются суммы долгосрочных оценочных обязательств, которые были бы созданы организацией на эти даты по правилам ПБУ 8/2010 (п. 10 ПБУ 4/99), а не резервы предстоящих расходов, создававшиеся ею в соответствии с упомянутым п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Указанная корректировка обусловлена изменением учетной политики организации, связанным с изменением нормативного правового акта по бухгалтерскому учету.
Повторимся, п. 15 ПБУ 1/2008 допускает в случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения учетной политики в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, применять измененный способ ведения бухгалтерского учета в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно).
По строке 1450 "Прочие обязательства" отражаются прочие обязательства организации, срок погашения которых превышает 12 месяцев. В составе прочих долгосрочных обязательств могут числиться кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, и обязательства: по налогам и сборам при предоставлении организации инвестиционного налогового кредита, отсрочки или рассрочки по уплате федеральных налогов и сборов; по страховым взносам при реструктуризации задолженности перед внебюджетными фондами; перед инвесторами по передаче им построенного объекта вследствие получения целевого финансирования.
Величина кредиторской задолженности определяется на основе данных бухгалтерского учета. Расчеты с кредиторами отражаются организацией в суммах, признаваемых ею правильными. Отражаемые в бухгалтерской отчетности суммы по расчетам с банками, бюджетом должны быть согласованы с соответствующими организациями и тождественны. Сумму задолженности по коммерческим и инвестиционным налоговым кредитам формируют как сумма основного долга, так и сумма причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров (п. п. 73, 74 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
При заполнении этой строки используются данные аналитического учета об остатках по счетам 60, 62, 68, 69, 76 и о кредитовом сальдо по счету 86 "Целевое финансирование" (в части долгосрочной кредиторской задолженности) на отчетную дату.

 

Краткосрочные обязательства

 

В разд. V бухгалтерского баланса показывается информация о краткосрочных обязательствах организации. Краткосрочными являются обязательства, срок погашения которых не превышает 12 месяцев после отчетной даты.
По строке 1510 "Заемные средства" приводятся данные о краткосрочных обязательствах по займам и кредитам, привлеченным организацией.
Сумму задолженности по займам и кредитам и в этом случае формируют как сумма основного долга, так и причитающиеся на конец отчетного периода к уплате проценты согласно условиям договоров.
Как было сказано выше, по этой строке необходимо отразить также суммы:
- долгосрочных обязательств, срок погашения которых на отчетную дату составляет менее 12 месяцев;
- задолженности по уплате процентов по долгосрочным заемным обязательствам, если срок их уплаты составляет менее 12 месяцев.
Причитающиеся на отчетную дату к уплате проценты по долгосрочным кредитам и займам, отражаемые в бухгалтерском балансе как краткосрочные обязательства, должны быть обособлены от данных о краткосрочных кредитах и займах (раздел "Раскрытие информации о задолженности по причитающимся к уплате процентам по полученным займам (кредитам)" Рекомендаций аудиторам).
Задолженность по краткосрочным займам и кредитам (как процентным, так и беспроцентным) отражается на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". Обособленно на счете 66 учитываются обязательства по уплате процентов по заемным обязательствам, полученным на срок не более 12 месяцев (Инструкция по применению Плана счетов). Поэтому при заполнении этой строки используются данные о кредитовом сальдо по счету 66.
Помимо этого используется информация о кредитовом сальдо по счету 67 в части задолженностей, срок погашения которых на отчетную дату составляет не более 12 месяцев (по основной сумме долга и (или) по уплате процентов), поскольку задолженности:
- по основной сумме долга по займу (кредиту), полученному на срок более 12 месяцев, учитываются на счете 67 до момента их погашения;
- уплате процентов по долгосрочным кредитам и займам учитываются на отдельном субсчете к счету 67 независимо от срока их погашения.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. в графы "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строки 1510 переносятся показатели из графы 4 строки 610 "Займы и кредиты" бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
По строке 1520 "Кредиторская задолженность" приводится информация о краткосрочной кредиторской задолженности: перед поставщиками и подрядчиками, перед покупателями и заказчиками, перед работниками организации, по налогам и сборам, по обязательному социальному страхованию, перед учредителями (участниками), а также о прочей кредиторской задолженности по имущественному и личному страхованию, по претензиям, по ошибочно зачисленным на счета организации суммам, по арендной плате, по лицензионным платежам, по таможенным платежам, по расчетам с комитентом и иным видам задолженности.
Отметим, что кредиторская задолженность перед покупателями, возникшая в связи с получением аванса (предварительной оплаты), отражается в бухгалтерском учете и отчетности в полной сумме полученных денежных средств (не уменьшается на сумму НДС, исчисленную с полученного аванса (предварительной оплаты) и учитываемую обособленно на счете 62 (76)).
Организации самостоятельно определяют детализацию показателя по строке 1520. В бухгалтерском балансе может быть обособленно приведена информация о краткосрочной кредиторской задолженности организации перед поставщиками и подрядчиками, если такая информация признается ею существенной.
Еще раз повторимся, что решение вопроса о том, является ли показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. То есть при формировании бухгалтерской отчетности существенность определяется совокупностью качественных и количественных факторов.
При заполнении этой строки используются данные о кредитовых остатках (в части краткосрочной кредиторской задолженности) на отчетную дату по счетам 60, 62, 68, 69, 70, 71, 73, 75-2, 76.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. при заполнении этой строки на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. организация использует показатели графы 4 строки 620 "Кредиторская задолженность" бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг.
По строке 1530 "Доходы будущих периодов" отражаются доходы будущих периодов, то есть доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам.
С 1 января 2011 г. утратил силу п. 81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, в котором содержалось определение доходов будущих периодов (пп. 19 п. 1 Изменений). Однако понятие "доходы будущих периодов" продолжает использоваться в некоторых нормативных документах бухгалтерского учета: в Положении по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000 (утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н), Указаниях об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (утв. Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15). Исходя из этого с бухгалтерской отчетности за 2011 г. обоснованным является отражение по строке 1530:
- бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов (п. 9 ПБУ 13/2000);
- разницы между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга и стоимостью лизингового имущества (п. 4 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга).
Кроме того, в составе доходов будущих периодов показываются не использованные на конец отчетного периода остатки средств целевого бюджетного финансирования, предоставленного организации, которые учитываются в бухгалтерском учете на счете 86 (п. 20 ПБУ 13/2000). В аналогичном порядке, на наш взгляд, отражаются в отчетности и средства целевого финансирования, полученные в виде грантов, технической помощи (содействия) и т.п.
Если на счете 98 "Доходы будущих периодов" на начало 2011 г. учитывались какие-то иные суммы, то их надлежало списать со счета. При этом их следовало переквалифицировать либо в доход, либо в кредиторскую задолженность. После чего надлежало выполнить требования ПБУ 1/2008 в части раскрытия информации о последствиях изменения учетной политики.
При заполнении этой строки баланса организации - получатели государственных субсидий, а также организации-лизингодатели используют данные о кредитовом сальдо по счету 98 (на котором отражаются бюджетные средства, направленные на финансирование расходов, или разница между общей суммой лизинговых платежей по договору лизинга и стоимостью лизингового имущества) и о кредитовом остатке по счету 86 (в части целевого бюджетного финансирования и средств целевого финансирования, полученных в виде грантов, технической помощи (содействия) и т.п.) на отчетную дату.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. показатели графы 4 строки 640 "Доходы будущих периодов" бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг. с большой вероятностью придется скорректировать. Для обеспечения сопоставимости отчетных данных по строке 1530 на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. указываются только суммы субсидий, направленных на финансирование расходов, и разница между общей суммой лизинговых платежей согласно договору лизинга и стоимостью лизингового имущества.
При составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. по строке 1540 "Оценочные обязательства" отражаются учитываемые на счете 96 суммы оценочных обязательств, предполагаемый срок исполнения которых не превышает 12 месяцев после отчетной даты.
Оценочное обязательство, предполагаемый срок исполнения которого не превышает 12 месяцев после отчетной даты или меньший срок, установленный организацией в учетной политике, признается в бухгалтерском учете в размере, отражающем наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству (п. 15 ПБУ 8/2010).
При заполнении этой строки баланса используются данные о кредитовом сальдо на отчетную дату по счету 96 в части оценочных обязательств, предполагаемый срок исполнения которых не превышает 12 месяцев после отчетной даты.
Для обеспечения сопоставимости отчетных данных по строке 1540 на 31 декабря 2010 г. и на 31 декабря 2009 г. показатели графы 4 строки 650 "Резервы предстоящих расходов" бухгалтерских балансов за 2010 и 2009 гг. корректируются, поскольку по этим строкам указывались резервы предстоящих расходов, создававшиеся организацией в соответствии с прежней редакцией п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
По строке 1550 "Прочие обязательства" отражаются прочие краткосрочные обязательства организации (со сроком погашения не более 12 месяцев после отчетной даты) (п. 19 ПБУ 4/99).
В составе прочих краткосрочных обязательств могут отражаться:
- целевое финансирование, полученное организациями-застройщиками от инвесторов и порождающее обязательство по передаче им построенного объекта в течение 12 месяцев после отчетной даты. В бухгалтерском учете такие обязательства учитываются на счете 86 (пп. "г" п. 3.1.8 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций);
- суммы НДС, принятые к вычету при перечислении аванса (предоплаты) и подлежащие восстановлению к уплате в бюджет при фактическом получении товаров, работ, услуг либо при возврате перечисленного аванса (предоплаты) (п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172, пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ);
- фонды специального назначения на финансирование текущих расходов (Письмо Минфина России от 26.07.2005 N 07-05-04/15).
При заполнении этой строки баланса используются данные о кредитовом сальдо по счету 86 (в части прочих краткосрочных обязательств), кредитовом остатке по счету 76 (в части прочих краткосрочных обязательств, включая остатки фондов специального назначения на финансирование текущих расходов) на отчетную дату.
Для заполнения граф "На 31 декабря 2010 г." и "На 31 декабря 2009 г." строки 1550 используются показатели графы 4 строки 660 "Прочие краткосрочные обязательства" бухгалтерских балансов за 2010 и за 2009 гг., которые при необходимости следует скорректировать для обеспечения сопоставимости отчетных данных.
В заполняемой форме бухгалтерского баланса нет строк для отражения информации о забалансовых счетах. Эта информация теперь приводится в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Так, в примере оформления пояснений предусмотрены две таблицы для отражения информации об использовании отдельных забалансовых счетов:
- таблица 1.4 - для отражения данных об арендованных основных средствах (счет 001 "Арендованные основные средства");
- таблица 8 - для отражения сведений о полученных и выданных обеспечениях обязательств и платежей (счет 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" и 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные").
При составлении отчетности за 2011 г. необходимо принимать во внимание рекомендации, содержащиеся в Информации Минфина России от 22.06.2011 N ПЗ-5/2011 "О раскрытии информации о забалансовых статьях в годовой бухгалтерской отчетности организации".
С целью формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, повышения прозрачности ее деятельности в годовую бухгалтерскую отчетность рекомендовано включить следующие дополнительные показатели и пояснения о забалансовых статьях (в случае их существенности):
- информация об условных обязательствах организации;
- информация, связанная с признанными в бухгалтерском балансе обязательствами;
- информация, связанная с признанными в бухгалтерском балансе активами;
- информация о финансовых инструментах срочных сделок.
 

Февраль 2012 г.





Статьи по теме: